Kısmi Tevkifata Tabi İşlemlerden Doğan Kdv İadesi 1. Bölüm – Temel Hususlar
1-Genel Açıklamalar
KDVK m. 9/1 uyarınca, mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde HMB vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma yetkisine sahiptir.
Vergi alacağını güvence altına almak amacıyla düzenlenen bu madde sadece ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar için öngörülmüş değildir. HMB, bunların dışında gerekli gördüğü diğer hallerde de verginin ödenmesinden işleme taraf olanları sorumlu tutabilecektir.
Ancak tevkifat uygulamasında “gerekli görülen diğer haller”, sadece vergi alacağının emniyet altına alınması amacına dayanabilir[1]. Bununla birlikte, vergi alacağının emniyet altına alınması amacı; sınırı, sonu, ucu-bucağı olmayan bir amaçtır. Söz konusu amacın, KDV’ye tabi tüm işlemleri kapsayabileceği aşikârdır. Bu durum ise konu bağlamında Vergi İdaresine KDV’ye tabi her türlü işlemi tevkifat kapsamına alma yetkisi verir ki, bu husus ne hukuk devleti ne de verginin kanuniliği ilkesi ile bağdaşmaz. Bu tartışmayı uzatmadan, sadece konuya ilişkin bir şerh koymak istedik. Benzer şekilde tevkifat uygulaması, bilhassa kısmi tevkifat uygulaması ve kısmi tevkifata tabi işlemlerden kaynaklanan KDV iadeleri; çok sayıda yazar tarafından eleştiri konusu edilmiştir. Genel olarak eleştiriler; uygulamanın kanuni dayağının eksikliğine, tevkifata tabi tutulan işlemlerin sürekli artmasına ve böylelikle bir vergilendirme rejime dönüşmesine ve konuya ilişkin sıkça yapılan değişiklere ilişkindir[2].
Maddede belirtilen işlemlere taraf olanlar, kendine mal teslim edilen veya hizmet ifa edilen kişi ve/veya kurumlardır. Bunlar, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden ve bununla ilgili diğer ödevleri yerine getirmekten mükellef gibi sorumlu olacaklardır. Bu noktada hemen belirtilmelidir ki, vergi sorumluluğu kurumu, işlem bedelinin tayinine ilişkin değil, işlem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tahsilinin güvence altına alınmasına yönelik bir uygulamadır[3].
KDV tevkifatı ihtiyari (isteğe bağlı tam tevkifat uygulaması hariç) bir uygulama değildir. HMB tarafından tevkifat uygulaması kapsamına alınan işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması zorunludur. Diğer taraftan, HMB tarafından tevkifat kapsamına alınmamış işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması mümkün değildir. HMB, KDVK m. 9/1 ile verilen yetkiye istinaden, tevkifata tabi işlemleri belirlemiş olup, bu işlemler KDVGUT’de açıklanmıştır.
2-KDV Tevkifatının Niteliği
KDV tevkifatı uygulaması, teslim veya hizmet bedeli üzerinden hesaplanan verginin, teslim veya hizmeti yapanlar tarafından değil, bu işlemlere muhatap olanlar tarafından kısmen veya tamamen vergi sorumlusu sıfatıyla beyan edilip ödenmesidir. KDV tevkifatı; tam tevkifat ve kısmi tevkifat olmak üzere, iki farklı şekilde uygulanmaktadır.
Tam tevkifat; işlem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tamamının işleme muhatap olan alıcılar tarafından beyan edilip ödenmesidir. Kısmi tevkifat ise; hesaplanan verginin HMB tarafından belirlenen kısmının, işleme muhatap olan alıcılar tarafından, diğer kısmınınsa işlemi (teslim veya hizmeti) yapan tarafından beyan edilip ödenmesidir.
Tam tevkifata tabi işlemler, KDV iadesi doğuran işlemlerden değildir. Bu nedenle, söz konusu işlemler hakkında sadece kısa bilgi verilmekle yetinilecektir. Tam tevkifata tabi işlemler şunlardır;
-İkametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar tarafından yapılan işlemler[4],
-Serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler[5],
-Kiralama işlemleri[6],
-Reklâm verme işlemleri[7],
-İsteğe bağlı tam tevkifat uygulaması[8].
3-KDV Tevkifatının Beyanı
Tevkifat, genel bütçeli idareler hariç, tevkifata tabi işlemin yapıldığı dönemde vergi sorumlularına ait 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilir.
Tevkifat kapsamındaki işlemlerde vergiyi doğuran olay bakımından özellikli bir durum söz konusu olmayıp, bu işlemlere ilişkin KDV’nin beyan dönemi KDVK m. 10’a göre tespit edilir.
Bu kapsamda, işleme ait fatura veya benzeri belge izleyen ay içinde düzenlense dahi sorumlu sıfatıyla beyan, işlemin vuku bulduğu dönemin beyan süresi içinde yapılır. Kısmi tevkifat uygulamasında satıcının mükellef sıfatıyla 1 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edeceği kısım da aynı dönemde beyan edilir.
Hizmet işlemlerinde, hizmetin ayın sonunda tamamlanması halinde de fatura izleyen ayda düzenlense bile yukarıda belirtildiği şekilde işlem yapılır. İşlem bedelinin ödenmemesi, işleme ait faturanın süresinde düzenlenmemesi, alıcıya geç gelmesi veya hiç gelmemesi tevkifatın yapılıp yukarıda belirtilen süre içinde sorumlu tarafından beyan edilmesine engel değildir.
Genel bütçeli idareler dışındaki vergi sorumluları tevkif ettikleri vergiyi, vergi sorumlularına ait 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan ederler. Bunların başka faaliyetleri nedeniyle KDV mükellefiyetlerinin bulunmaması ve dolayısıyla 1 No.lu KDV Beyannamesi vermemeleri bu uygulamaya engel teşkil etmez.
2 No.lu KDV Beyannamesi sadece tevkifata tabi işlemlerin olduğu dönemlerde verilir. Gerçek usulde KDV mükellefleri, tevkifata tabi tutulan KDV’nin beyanında 1015B Beyanname kodlu KDV2 Beyannamesini, gerçek usulde KDV mükellefiyeti bulunmayanlar (genel bütçeli idareler dışındaki kamu kurum ve kuruluşları dâhil) ise söz konusu verginin beyanında 9015 Beyanname kodlu KDV2 Beyannamesini kullanırlar.
Genel bütçeli idareler, tevkif ettikleri KDV için sorumlu sıfatıyla beyanname vermezler, tevkif edilen KDV doğrudan bunların muhasebe birimlerince gelir kaydedilir.
Ayrıca, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’na ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşların tevkifat uygulaması kapsamındaki alımlarına ait bedellerin, genel bütçe ödenekleri dışındaki bir kaynaktan karşılanması halinde tevkif edilen KDV, söz konusu idare, kurum ve kuruluşlar tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilip ödenecektir.
Tevkifat, KDVGUT kapsamında olan mal ve hizmetleri satın alan ve adına fatura ve benzeri belge düzenlenen sorumlu tarafından yapılarak, yukarıdaki belirlemeler çerçevesinde 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilip ödenecek veya doğrudan muhasebe birimlerince ilgili bütçe hesabına gelir kaydı yapılacaktır.
KDV mükellefiyeti bulunmayan BSMV mükelleflerinin, 2 No.lu KDV Beyannamesini kurumlar vergisi yönünden bağlı oldukları vergi dairesine vermeleri gerekmektedir.
Ancak, bankaların tevkif ettikleri vergiyi ödemeyi yapan şubeler itibarıyla, şubelerin bağlı bulundukları vergi dairesine beyan edip ödemeleri de mümkündür. Bu tercihi yapan bankaların, durumu bir dilekçe ile önceden genel müdürlüğün bağlı olduğu vergi dairesine yazılı şekilde bildirmeleri gerekmektedir. Bu bildirime ait yazının bir örneği, genel müdürlük tarafından şubelere gönderilir, şubeler tarafından da kendi bağlı oldukları vergi dairelerine ibraz edilmek suretiyle sorumlu sıfatıyla beyan, şubeler tarafından yapılmaya başlanır.
4-KDV Tevkifatının İndirimi
2 No.lu KDV Beyannamesinde herhangi bir surette indirim yapılması mümkün olmadığından tevkif edilen KDV’nin tamamının beyan edilerek vergi dairesine ödenmesi gerekmektedir.
Tevkifat uygulayan alıcının KDV mükellefiyetinin bulunması ve tevkifat uyguladığı teslim veya hizmeti indirim hakkı tanınan işlemlerde kullanacak olması halinde, sorumlu sıfatıyla kanuni süresinde beyan edilen tutar, beyanın yapıldığı ay içinde verilmesi gereken 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapılabilir. Bu indirimin dayanağı 2 No.lu KDV Beyannamesi olacaktır.
Kısmi tevkifata tabi işlemlerde, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV;
-Satıcı tarafından beyan edilecek kısmı, takvim yılını takip eden takvim yılı aşılmamak şartıyla işleme ait fatura veya benzeri belgenin defterlere kaydedildiği döneme ilişkin olarak verilmesi gereken,
-Sorumlu sıfatıyla kanuni süresinde beyan edilen kısmı ise 2 No.lu KDV Beyannamesinin verildiği ay içinde verilmesi gereken,
-Sorumlu sıfatıyla kanuni süresinden sonra beyan edilen kısmı ise bu beyana ilişkin ödemenin yapıldığı döneme ait,
1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapılır.
Örnek: Satıcı (B), alıcı (A)’ya 10 Mayıs’ta 10.000-TL karşılığında zamak teslim etmiş, genel oranda KDV’ye tabi bu teslimle ilgili olarak 11 Mayıs’ta düzenlediği faturada hesaplanan KDV, tevkif edilecek KDV (7/10) ve tahsil edilecek KDV tutarlarını, sırayla 1.800-TL, 1.260-TL ve 540-TL olarak göstermiştir.
(A), bu alışla ilgili 2 No.lu KDV Beyannamesini 26 Haziran’a kadar vermek zorundadır. Bu ödevini yerine getirmişse, söz konusu beyanname ile sorumlu sıfatıyla beyan edeceği 1.260-TL’yi, 26 Haziran’a kadar vermesi gereken Mayıs dönemi 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapabilecektir. 2 No.lu KDV Beyannamesi yanlışlıkla süresinden sonra 20 Ağustos tarihinde verilirse ve tevkif edilen 126 TL tutarındaki KDV 5 Eylül tarihinde ödenirse söz konusu KDV, en erken ödemenin yapıldığı Eylül dönemine ilişkin 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir.
Mükellef (A)’nın satıcıya ödediği/borçlandığı 540-TL tutar ise vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği takvim yılını takip eden takvim yılı aşılmamak şartıyla alış faturasının defterlere kaydedildiği dönemde indirim konusu yapılabilecektir.
Satıcının bu teslimle ilgili faturayı süresinden sonra düzenleyip (A)’ya intikal ettirmesi sorumlu sıfatıyla beyanın 26 Haziran’a kadar yapılmasına engel değildir. Bu durumda hesaplanan verginin sorumlu sıfatıyla beyan edilecek olan 1.260-TL tutarındaki kısım 26 Haziran’a kadar 2 No.lu KDV Beyanname ile bildirilecek, satıcıya ödenmesi gereken 540-TL tutarındaki kısım ise vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği takvim yılını takip eden takvim yılı geçmemek şartıyla faturanın defterlere kaydedildiği dönem için verilecek 1 No.lu Beyannamede indirim konusu yapılabilecektir[9].
5-Kısmi Tevkifat Uygulaması
5.1-Kısmi Tevkifatın Mahiyeti ve Tevkifat Uygulayacak Alıcılar
KDVGUT’nin ilgili bölümleri[10] kapsamındaki işlemlerde, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV’nin tamamı değil, bu işlemler için izleyen bölümlerde belirlenen orandaki kısmı, alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecek; tevkifata tabi tutulmayan kısım ise satıcılar tarafından mükellef sıfatıyla beyan edilip (beyannamede ödenmesi gereken KDV çıkması halinde) ödenecektir.
Kısmi tevkifat uygulanacak işlemler, söz konusu bölümlerde belirtilenlerle sınırlı olup, bunlar dışındaki işlemlerde işleme muhatap olanlar tarafından kısmi tevkifat yapılmayacaktır.
Kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifatı yapmak üzere sorumlu tutulabilecekler aşağıda iki grup halinde sayılmış olup, tevkifat uygulaması kapsamındaki her bir işlem bazında tevkifat yapması gerekenler, söz konusu gruplardan birine veya ikisine veyahut söz konusu gruplar kapsamında olan bazı sorumlulara atıf yapılmak suretiyle ilgili bölümlerde belirtilmektedir.
a) KDV mükellefleri (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dâhil değildir),
Bu kapsamdakiler, izleyen bölümlerde “KDV mükellefleri” olarak belirtilecektir.
KDV mükellefleri ifadesinden; gerçek usulde KDV mükellefiyeti bulunan ve bu nedenle sürekli KDV beyannamesi veren mükelleflerin anlaşılması gerekmektedir[11].
b) Belirlenmiş alıcılar (KDV mükellefi olsun olmasın):
-5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşlar, il özel idareleri ve bunların teşkil ettikleri birlikler, belediyelerin teşkil ettikleri birlikler ile köylere hizmet götürme birlikleri,
-Yukarıda sayılanlar dışındaki, kanunla[12] veya Cumhurbaşkanlığı Kararnamesiyle kurulan kamu kurum ve kuruluşları[13],
-Döner sermayeli kuruluşlar,
-Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,
-Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları,
-Bankalar,
-Sigorta ve reasürans şirketleri,
-Sendikalar ve üst kuruluşları,
-Vakıf üniversiteleri,
-Mobil elektronik haberleşme işletmecileri,
-Büyükşehir belediyelerinin su ve kanalizasyon idareleri,
-Kamu iktisadi teşebbüsleri (kamu iktisadi kuruluşları, iktisadi devlet teşekkülleri),
-Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar,
-Türkiye Varlık Fonu ile alt fonlara devredilen kuruluşlar,
-Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler, vadeli işlemler borsaları dâhil bütün borsalar,
-Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılan idare, kurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına ya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,
-Payları Borsa İstanbul (BİST) A.Ş.’de işlem gören şirketler,
-Kalkınma ve yatırım ajansları.
Bu kapsamdakiler, izleyen bölümlerde “belirlenmiş alıcılar” olarak belirtilecektir.
5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşlar aşağıda belirtilmiştir.
(I) Sayılı Cetvel
Genel Bütçe Kapsamındaki Kamu İdareleri
1) Türkiye Büyük Millet Meclisi
2) Cumhurbaşkanlığı
3) Anayasa Mahkemesi
4) Yargıtay
5) Danıştay
6) Hâkimler ve Savcılar Kurulu
7) Sayıştay
8) Adalet Bakanlığı
9) Aile, Çalışma ve Sosyal Hizmetler Bakanlığı
10) Çevre, Şehircilik ve İklim Değişikliği Bakanlığı
11) Dışişleri Bakanlığı
12) Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanlığı
13) Gençlik ve Spor Bakanlığı
14) Hazine ve Maliye Bakanlığı
15) İçişleri Bakanlığı
16) Kültür ve Turizm Bakanlığı
17) Millî Eğitim Bakanlığı
18) Millî Savunma Bakanlığı
19) Sağlık Bakanlığı
20) Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı
21) Tarım ve Orman Bakanlığı
22) Ticaret Bakanlığı
23) Ulaştırma ve Altyapı Bakanlığı
24) Devlet Arşivleri Başkanlığı
25) Diyanet İşleri Başkanlığı
26) İletişim Başkanlığı
27) Millî Güvenlik Kurulu Genel Sekreterliği
28) Millî İstihbarat Teşkilâtı Başkanlığı
29) Millî Saraylar İdaresi Başkanlığı
30) Strateji ve Bütçe Başkanlığı
31) Jandarma Genel Komutanlığı
32) Sahil Güvenlik Komutanlığı
33) Emniyet Genel Müdürlüğü
34) Türkiye İstatistik Kurumu
35) Afet ve Acil Durum Yönetimi Başkanlığı
36) Gelir İdaresi Başkanlığı
37) Tapu ve Kadastro Genel Müdürlüğü
38) Meteoroloji Genel Müdürlüğü
39) Göç İdaresi Genel Müdürlüğü
40) Avrupa Birliği Başkanlığı
(II) Sayılı Cetvel
Özel Bütçeli İdareler
A) Yükseköğretim Kurulu, Üniversiteler Ve Yüksek Teknoloji Enstitüleri
1) Yükseköğretim Kurulu
2) Ölçme, Seçme ve Yerleştirme Merkezi Başkanlığı
3) İstanbul Üniversitesi
4) İstanbul Teknik Üniversitesi
5) Ankara Üniversitesi
6) Karadeniz Teknik Üniversitesi
7) Ege Üniversitesi
8) Atatürk Üniversitesi
9) Orta Doğu Teknik Üniversitesi
10) Hacettepe Üniversitesi
11) Boğaziçi Üniversitesi
12) Dicle Üniversitesi
13) Çukurova Üniversitesi
14) Anadolu Üniversitesi
15) Sivas Cumhuriyet Üniversitesi
16) İnönü Üniversitesi
17) Fırat Üniversitesi
18) Ondokuz Mayıs Üniversitesi
19) Selçuk Üniversitesi
20) Bursa Uludağ Üniversitesi
21) Erciyes Üniversitesi
22) Akdeniz Üniversitesi
23) Dokuz Eylül Üniversitesi
24) Gazi Üniversitesi
25) Marmara Üniversitesi
26) Mimar Sinan Güzel Sanatlar Üniversitesi
27) Trakya Üniversitesi
28) Yıldız Teknik Üniversitesi
29) Van Yüzüncü Yıl Üniversitesi
30) Gaziantep Üniversitesi
31) Bolu Abant İzzet Baysal Üniversitesi
32) Aydın Adnan Menderes Üniversitesi
33) Afyon Kocatepe Üniversitesi
34) Balıkesir Üniversitesi
35) Manisa Celal Bayar Üniversitesi
36) Çanakkale Onsekiz Mart Üniversitesi
37) Kütahya Dumlupınar Üniversitesi
38) Tokat Gaziosmanpaşa Üniversitesi
39) Gebze Teknik Üniversitesi
40) Harran Üniversitesi
41) İzmir Yüksek Teknoloji Enstitüsü
42) Kafkas Üniversitesi
43) Kahramanmaraş Sütçü İmam Üniversitesi
44) Kırıkkale Üniversitesi
45) Kocaeli Üniversitesi
46) Mersin Üniversitesi
47) Muğla Sıtkı Koçman Üniversitesi
48) Hatay Mustafa Kemal Üniversitesi
49) Niğde Ömer Halisdemir Üniversitesi
50) Pamukkale Üniversitesi
51) Sakarya Üniversitesi
52) Süleyman Demirel Üniversitesi
53) Zonguldak Bülent Ecevit Üniversitesi
54) Eskişehir Osmangazi Üniversitesi
55) Galatasaray Üniversitesi
56) Kırşehir Ahi Evran Üniversitesi
57) Kastamonu Üniversitesi
58) Düzce Üniversitesi
59) Burdur Mehmet Akif Ersoy Üniversitesi
60) Uşak Üniversitesi
61) Recep Tayyip Erdoğan Üniversitesi
62) Tekirdağ Namık Kemal Üniversitesi
63) Erzincan Binali Yıldırım Üniversitesi
64) Aksaray Üniversitesi
65) Giresun Üniversitesi
66) Hitit Üniversitesi
67) Yozgat Bozok Üniversitesi
68) Adıyaman Üniversitesi
69) Ordu Üniversitesi
70) Amasya Üniversitesi
71) Karamanoğlu Mehmetbey Üniversitesi
72) Ağrı Dağı Üniversitesi (Ağrı İbrahim Çeçen Üniversitesi)
73) Sinop Üniversitesi
74) Siirt Üniversitesi
75) Nevşehir Hacı Bektaş Veli Üniversitesi
76) Karabük Üniversitesi
77) Kilis 7 Aralık Üniversitesi
78) Çankırı Karatekin Üniversitesi
79) Artvin Çoruh Üniversitesi
80) Bilecik Şeyh Edebali Üniversitesi
81) Bitlis Eren Üniversitesi
82) Kırklareli Üniversitesi
83) Osmaniye Korkut Ata Üniversitesi
84) Bingöl Üniversitesi
85) Muş Alparslan Üniversitesi
86) Mardin Artuklu Üniversitesi
87) Batman Üniversitesi
88) Ardahan Üniversitesi
89) Bartın Üniversitesi
90) Bayburt Üniversitesi
91) Gümüşhane Üniversitesi
92) Hakkâri Üniversitesi
93) Iğdır Üniversitesi
94) Şırnak Üniversitesi
95) Munzur Üniversitesi
96) Yalova Üniversitesi
97) Türk-Alman Üniversitesi
98) Ankara Yıldırım Beyazıt Üniversitesi
99) Bursa Teknik Üniversitesi
100) İstanbul Medeniyet Üniversitesi
101) İzmir Kâtip Çelebi Üniversitesi
102) Necmettin Erbakan Üniversitesi
103) Abdullah Gül Üniversitesi
104) Erzurum Teknik Üniversitesi
105) Adana Alparslan Türkeş Bilim ve Teknoloji Üniversitesi
106) Ankara Sosyal Bilimler Üniversitesi
107) Sağlık Bilimleri Üniversitesi
108) Bandırma Onyedi Eylül Üniversitesi
109) İskenderun Teknik Üniversitesi
110) Alanya Alaaddin Keykubat Üniversitesi
111) Türkiye Uluslararası İslam, Bilim ve Teknoloji Üniversitesi
112) İzmir Bakırçay Üniversitesi
113) İzmir Demokrasi Üniversitesi
114) Yükseköğretim Kalite Kurulu
115) Ankara Müzik ve Güzel Sanatlar Üniversitesi
116) Gaziantep İslam Bilim ve Teknoloji Üniversitesi
117) Konya Teknik Üniversitesi
118) Kütahya Sağlık Bilimleri Üniversitesi
119) Malatya Turgut Özal Üniversitesi
120) İstanbul Üniversitesi-Cerrahpaşa
121) Ankara Hacı Bayram Veli Üniversitesi
122) Sakarya Uygulamalı Bilimler Üniversitesi
123) Samsun Üniversitesi
124) Sivas Bilim ve Teknoloji Üniversitesi
125) Tarsus Üniversitesi
126) Trabzon Üniversitesi
127) Kayseri Üniversitesi
128) Kahramanmaraş İstiklal Üniversitesi
129) Eskişehir Teknik Üniversitesi
130) Isparta Uygulamalı Bilimler Üniversitesi
131) Afyonkarahisar Sağlık Bilimleri Üniversitesi
B) Özel Bütçeli Diğer İdareler
1) Savunma Sanayi Başkanlığı
2) Atatürk Kültür, Dil ve Tarih Yüksek Kurumu
3) Atatürk Araştırma Merkezi
4) Atatürk Kültür Merkezi
5) Türk Dil Kurumu
6) Türk Tarih Kurumu
7) Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu
8) Türkiye Bilimler Akademisi
9) Karayolları Genel Müdürlüğü
10) Devlet Tiyatroları Genel Müdürlüğü
11) Devlet Opera ve Balesi Genel Müdürlüğü
12) Orman Genel Müdürlüğü
13) Vakıflar Genel Müdürlüğü
14) Türkiye Hudut ve Sahiller Sağlık Genel Müdürlüğü
15) Maden Tetkik ve Arama Genel Müdürlüğü
16) Sivil Havacılık Genel Müdürlüğü
17) Türk Akreditasyon Kurumu
18) Türk Standardları Enstitüsü
19) Türk Patent ve Marka Kurumu
20) Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeleri Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı
21) Türk İşbirliği ve Koordinasyon Ajansı Başkanlığı
22) GAP Bölge Kalkınma İdaresi
23) Özelleştirme İdaresi Başkanlığı
24) Kamu Denetçiliği Kurumu
25) Ceza İnfaz Kurumları ile Tutukevleri İşyurtları Kurumu
26) Meslekî Yeterlilik Kurumu
27) Yurtdışı Türkler ve Akraba Topluluklar Başkanlığı
28) Türkiye Yazma Eserler Kurumu Başkanlığı
29) Doğu Anadolu Projesi Bölge Kalkınma İdaresi Başkanlığı
30) Konya Ovası Projesi Bölge Kalkınma İdaresi Başkanlığı
31) Doğu Karadeniz Projesi Bölge Kalkınma İdaresi Başkanlığı
32) Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü
33) Türkiye Su Enstitüsü
34) Türkiye İlaç ve Tıbbî Cihaz Kurumu
35) Türkiye İnsan Hakları ve Eşitlik Kurumu
36) Türkiye Sağlık Enstitüleri Başkanlığı
37) Helal Akreditasyon Kurumu
38) Maden ve Petrol İşleri Genel Müdürlüğü
39) Türkiye Uzay Ajansı
40) Türkiye Adalet Akademisi
41) Kapadokya Alan Başkanlığı
42) Türkiye Enerji, Nükleer ve Maden Araştırma Kurumu
43) Türkiye İstatistik Kurumu
(III) Sayılı Cetvel
Düzenleyici ve Denetleyici Kurumlar
1) Radyo ve Televizyon Üst Kurulu
2) Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumu
3) Sermaye Piyasası Kurulu
4) Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu
5) Enerji Piyasası Düzenleme Kurumu
6) Kamu İhale Kurumu
7) Rekabet Kurumu
8) Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu
9) Kişisel Verileri Koruma Kurumu
10) Nükleer Düzenleme Kurumu
11) Sigortacılık ve Özel Emeklilik Düzenleme ve Denetleme Kurumu
(IV) Sayılı Cetvel
Sosyal Güvenlik Kurumları
1) Sosyal Güvenlik Kurumu
2) Türkiye İş Kurumu Genel Müdürlüğü
Okul aile birlikleri ve Sağlık Bakanlığına bağlı aile hekimliği kurumları, belirlenmiş alıcılar kapsamında değerlendirilmez.
Belirlenmiş alıcılar bölümünün ikinci sırasında, 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşlar, il özel idareleri ve bunların teşkil ettikleri birlikler, belediyelerin teşkil ettikleri birlikler ile köylere hizmet götürme birlikleri dışındaki; kanunla veya Cumhurbaşkanlığı Kararnamesiyle kurulan kamu kurum ve kuruluşları yer almaktadır. Kanun hükmünde kararname ile kurulan kurum ve kuruluşlar bu kapsamda belirlenmiş alıcılardan değildir[14].
Yukarıda yer alan düzenleme uyarınca, payları BİST A.Ş.de işlem gören şirketler ile kalkınma ve yatırım ajanslarının; yarıdan fazla hissesine sahip oldukları kurum, kuruluş ve işletmeler belirlenmiş alıcılar kapsamında yer almamaktadır.
Belirlenmiş alıcıların KDV mükellefiyetlerinin olup olmamasının, tevkifat yapma zorunluluğuna bir etkisi bulunmamaktadır.
Belediyeler (büyükşehir belediyeleri dâhil), KDVGUT’de belirlenmiş alıcılar ayrımında yer almamaktadır.
Ancak belediyelerin bünyelerinde oluşan iktisadi işletmeler nedeniyle gerçek usulde KDV mükellefiyeti bulunması halinde, KDV mükellefleri olarak tevkifat yapma zorunlulukları bulunmaktadır.
Bu suretle KDV mükellefi olan belediyelerin iktisadi işletme faaliyetleri ile sınırlı olmak üzere, KDV mükelleflerinin tevkifat yapmak üzere sorumlu tayin edildiği teslim ve hizmetlerde KDV tevkifatı yapmaları gerekmektedir.
Buna göre belediyelerin iktisadi işletme kapsamında olmayan faaliyetleri nedeniyle mal ve hizmet alımlarında KDV tevkifatı yapmaları söz konusu değildir.
Örnek: A Belediyesinin belediye hizmetlerinde kullanacağı iş makinesinin şoförüyle birlikte (B) Ltd. Şti. tarafından belediyeye kiraya verilmesi işleminde belediye tarafından KDV tevkifatı uygulanmayacaktır.
Örnek: A Belediyesinin su teslimi nedeniyle oluşan iktisadi işletmesinin (C) Ltd. Şti.den aldığı bina temizliği hizmeti, belediye iktisadi işletmesi tarafından KDV tevkifatına tabi tutulacaktır. Bu faaliyet nedeniyle KDV mükellefiyeti belediye tüzel kişiliği adına tesis edilmiş ise, sadece iktisadi işletmenin alımlarına ilişkin tevkifat yapılacaktır.
Dolayısıyla, A Belediyesinin parkların bakım ve temizliğine yönelik alacağı hizmetlerde, parklarla ilgili belediye bünyesinde bir iktisadi işletme oluşmadığından, KDV tevkifatı uygulanmayacaktır.
Belirlenmiş alıcıların birbirlerine karşı yaptıkları teslim ve hizmetlerde (şirketleşenler dâhil profesyonel spor kulüplerince yapılanlar hariç), KDV tevkifatı uygulanmaz.
5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşların tevkifat uygulaması kapsamındaki alımlarına ait bedellerin, genel bütçe ödenekleri dışındaki bir kaynaktan ödenmesi tevkifat uygulamasına engel değildir.
Bu kapsamda tevkif edilen vergiler, vergi sorumlularına ait 2 No.lu KDV Beyannamesi ile yetki alanı içerisinde bulunulan vergi dairesine, KDVGUT’nin I/C-2.1.1.1 bölümündeki açıklamalara göre beyan edilip kanuni süresi içerisinde ödenir.
KDV mükellefiyeti bulunmayanların, belirlenmiş alıcılar kapsamında olmamak kaydıyla, kısmi tevkifat uygulaması kapsamındaki alımlarında tevkifat uygulaması söz konusu olmayacaktır.
VUK hükümlerine göre, mücbir sebebin başladığı tarihten sona erdiği tarihe kadar geçen sürede, mücbir sebepten yararlanan mükelleflerin vergi ödevleri ertelenmektedir. Bu kapsamda beyanname verme yükümlülükleri ileri tarihe ertelenen mükelleflerin, mücbir sebep halinde bulunduğu süre içerisinde kısmi tevkifat kapsamındaki alımlarında tevkifat uygulanmaz. Şu kadar ki, işleme taraf satıcı mükellefin de mücbir sebep kapsamında bulunması halinde, söz konusu alımlarda genel hükümler çerçevesinde tevkifat uygulamasına devam olunur.
Dr. İsmail Pamuk – Yeminli Mali Müşavir
Barbaros Soylu – S.M. Mali Müşavir
06.01.2023
Yararlanılan Kayaklar
Coşgun Okan, “Vergi Sorumlusu Emsal Bedel Üzerinden KDV Tevkifatı Yapabilir Mi?”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 452, Nisan 2019.
İleri Yusuf, “KDV Tevkifatının Şifreleri”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 408, Ağustos 2015.
Maç Mehmet, “KDV Tevkifatında Önemli Değişiklikler Yapan Tebliğ (Seri No: 35)”, Yaklaşım Dergisi, Sayı:339, Mart 202.
Uslu M. Mete, “Kısmi KDV Tevkifatı: Kanuni Dayanaktan Yoksun Bir Müessese”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 475, Eylül 2019.
Uzunoğlu Nihat, “KDV Tevkifatına Tabi Yapılan İşlemlerle İlgili Yapılan KDV İadelerinin Yasal Dayanağı Var Mıdır? Yoksa Bu Şekilde İade Yapanlar veya Yaptıranlar Suç Mu İşlemektedir?”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 375, Kasım 2012.
Uzunoğlu Nihat, “KDV Tevkifatı Yapmak Zorunda Olanların Tanımı ve Kapsamı”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 403, Mart 2015.
Üngörmüş Ayhan, “Katma Değer Vergisi Tevkifatı Artık Derli Toplu”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 370, Haziran 2012.
[1] Yusuf İleri, “KDV Tevkifatının Şifreleri”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 408, Ağustos 2015, s. 92.
[2] Konuya ilişkin tavsiye edilen kaynaklar için bkz. M. Mete Uslu, “Kısmi KDV Tevkifatı: Kanuni Dayanaktan Yoksun Bir Müessese”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 475, Eylül 2019, s. 73-78; Nihat Uzunoğlu, “KDV Tevkifatına Tabi Yapılan İşlemlerle İlgili Yapılan KDV İadelerinin Yasal Dayanağı Var Mıdır? Yoksa Bu Şekilde İade Yapanlar veya Yaptıranlar Suç Mu İşlemektedir?”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 375, Kasım 2012, s. 11-17; Ayhan Üngörmüş, “Katma Değer Vergisi Tevkifatı Artık Derli Toplu”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 370, Haziran 2012, s. 26-30; Mehmet Maç, “KDV Tevkifatında Önemli Değişiklikler Yapan Tebliğ (Seri No: 35)”, Yaklaşım Dergisi, Sayı:339, Mart 2021, s. 30-34.
[3] Okan Coşgun, “Vergi Sorumlusu Emsal Bedel Üzerinden KDV Tevkifatı Yapabilir Mi?”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 452, Nisan 2019, s. 126.
[4] İkametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanların Türkiye’de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye’de faydalanılan hizmetler KDV’ye tabi olacaktır. Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV’nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir. Hizmetin vergiden müstesna olması ve hizmetin yurt dışında yapılıp hizmetten yurt dışında faydalanılması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmeyecektir.
Diğer yandan elektronik ortamda sunulan hizmetlerin bir işyeri oluşturacak şekilde verilmesi durumunda, bu hizmetlere ilişkin verginin genel esaslar çerçevesinde beyan edilip ödenmesi gerekmektedir. Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayıp, Türkiye’de KDV mükellefi olmayan gerçek kişilere bir bedel karşılığında elektronik ortamda hizmet sunanlar, bu hizmetlere ilişkin KDV’yi, “Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti” tesis ettirmek suretiyle 3 No.lu KDV beyannamesi ile beyan ederler. Elektronik hizmet sunucusunun açıkça belirtilmediği ve bu durumun taraflar arasındaki sözleşmeye yansıtılmadığı, düzenlenen fatura ve benzeri belgelerde hizmete ve elektronik hizmet sunucusuna ilişkin bilgilere açıkça yer verilmediği hallerde, elektronik ortamda sunulan hizmetlere ilişkin KDV, elektronik hizmet sunumuna aracılık edenler tarafından beyan edilip ödenir.
[5] Serbest meslek faaliyetlerini mutat ve sürekli olarak yapanların, prensip olarak KDV mükellefiyeti tesis ettirmeleri gerekmektedir. Ancak, GVK m. 18 kapsamına giren teslim ve hizmetleri münhasıran aynı Kanun m. 94’te belirtilen kişi, kurum ve kuruluşlara yapanların hesaplayacağı KDV’nin, bu kişi veya kuruluşlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi gerekir. Serbest meslek erbabının bu uygulamadan faydalanabilmesi için KDV mükellefiyetinin sadece GVK m. 18 kapsamına giren işlemlerden ibaret olması ve işlemlerinin tamamının aynı Kanun m. 94’te sayılan kişi, kurum ve kuruluşlara yapılması gerekmektedir.
[6] KDVK m. 1/3-f’ye göre, GVK m. 70’te belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi işlemleri verginin konusuna girmektedir. Buna göre, söz konusu mal ve hakların kiraya verilmesi işlemi, ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde verilen bir hizmet olmasa dahi KDV’ye tabi olacaktır. Bu kiralama işlemleri ile ilgili KDV; kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle KDV mükellefiyetinin bulunmaması ve kiracının KDV mükellefi olması şartlarının birlikte var olması halinde, kiracı tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir. Kiralama işleminin KDV’den müstesna olması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmez.
[7] Reklâm verme işlemleri ile ilgili KDV, reklâm hizmeti verenlerin KDV mükellefi olmaması halinde, reklâm hizmeti alanlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir. Örneğin KDV mükellefi olan gerçek veya tüzel kişiler (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dâhil değildir), KDV mükellefiyeti olmayan; amatör spor kulüplerine, oyuncularının formalarında gösterilmek; şahıslara veya kuruluşlara ait bina, arsa, arazi gibi yerlerde duvarlara yazılmak, pano olarak yerleştirilmek; gerçek veya tüzel kişiler tarafından yayımlanan dergi, kitap gibi yazılı eserlerde yayınlanmak, suretiyle ve bunlara benzer şekillerde reklâm vermekte olup, bu işlemler tam tevkifata tabidir.
[8] İsteğe bağlı tam tevkifat uygulaması, 01/05/2022 tarihinden itibaren uygulanmak üzere 41 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile mevzuata girmiştir. Düzenlemeye göre, mükellefler, yazılı bir sözleşme düzenleyerek bir yıl süreyle anlaştıkları satıcı mükelleflerden, KDVGUT’nin I/C-2.1.3.2 ve I/C-2.1.3.3 bölümlerinde belirtilen işlemlere (Tebliğin I/C-2.1.3.2.13 bölümü ile I/C-2.1.3.3.7 bölümündeki işlemler hariç) ilişkin alımlarında tevkifat sorumluluklarının bulunup bulunmadığına bakılmaksızın, hesaplanan KDV’nin tamamını sorumlu sıfatıyla beyan edip öderler. Bir yıllık sürenin bitimini izleyen yıllarda uygulamaya devam edilmesinin istenmesi halinde sözleşmenin aynı süreyle yenilenmesi gerekir. Bir yıllık süre dolmadan söz konusu uygulamadan vazgeçilmesi mümkün değildir. Alıcı mükellefler, söz konusu sözleşmelerin bir örneği ile bu kapsamda işlem yapacak satıcı mükelleflerin bilgilerini (adı soyadı/unvanı, vergi dairesi, vergi kimlik numarası, sözleşme uygulama dönemi), işleme ilişkin KDV beyannamesinin verilmesinden önce liste halinde bağlı oldukları vergi dairesine verirler. Sözleşmelerin feshedilmesi, tadili vb. durumların da işleme ilişkin KDV beyannamesinin verilmesinden önce bağlı oldukları vergi dairesine bildirilmesi gerekir. Alıcıların isteğe bağlı tam tevkifat uygulaması kapsamında sözleşme düzenlemediği satıcılar ile olan işlemlerinde, genel hükümlere göre işlem tesis edilecektir.
[9] KDVK m. 41/1 uyarınca; mükellefler ve vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar KDV beyannamelerini, vergilendirme dönemini takip eden ayın yirmidördüncü günü akşamına kadar ilgili vergi dairesine vermekle yükümlüdürler. Aynı Kanun m. 46/1 hükmüne göre ise; beyanname vermek mecburiyetinde olan mükellefler ile vergi kesmekle sorumlu tutulanlar, bir vergilendirme dönemine ait katma değer vergilerini beyanname verecekleri ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar ödemeye mecburdurlar. Ancak 115 No.lu VUK Sirküleri ile 01/01/2019 tarihinden itibaren verilmesi gereken KDV beyannamelerinin verilme süreleri, ödeme süresine kadar uzatılmıştır. Bu nedenle örnekte, KDV beyannamesinin verilme süresinin son günü olarak, vergilendirme dönemini takip eden ayın 26. günü dikkate alınmıştır.
[10] Bahse konu düzenlemeler KDVGUT’nin I/C-2.1.3.2 ve I/C-2.1.3.3 bölümlerinde yer almaktadır.
[11] Nihat Uzunoğlu, “KDV Tevkifatı Yapmak Zorunda Olanların Tanımı ve Kapsamı”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 403, Mart 2015, s. 10.
[12] Sakarya VDB Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü’nün 15/06/2016 tarihli ve 41931384-130[9-2015-55]-33 sayılı özelgesinde yapılan açıklamaya göre; “kanunla kurulan” ifadesinden kendi özel kuruluş kanunu bulunan kamu kurum ve kuruluşları kastedilmekte olup bu kapsama girecek kamu kurum ve kuruluşlarının özel bir kanunla kurulmuş olmaları şarttır. Genel bir kanuna dayanılarak kurulan kurum ve kuruluşların bu kapsamda değerlendirilmesi mümkün değildir.
[13] Daha önce bu ibare “Yukarıda sayılanlar dışındaki, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları” şeklindeydi.
[14] İzmir VDB Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü’nün 19/02/2013 tarihli ve 21152195-35-02-81 sayılı özelgesi.
