Evet, Danıştay yine yıllarca tartışması devam eden ihtilaflı bir konuyu daha açıklığa kavuşturdu, ancak kimse bunun farkına bile varmadı! İnşaat sektörü açısından bu kadar önemli sonuçlar doğuran bu karardan hemen hiç kimsenin haberdar olmaması da bir o kadar şaşırtıcı. Tabi bunun çeşitli nedenleri var, en büyük nedeni de, önemli yargı kararlarının yayınlanmıyor olması. Diğer nedeni ise, kararlardan bilgisi olanların maalesef çeşitli gerekçelerle bu kararları kamuoyu ile paylaşmamaları. Bize göre her ikisi de yanlış, kamuoyunu, ilgili sektörü ve uygulamacıları yakından ilgilendiren yargı kararlarının, yaşanan sorunların çözümü ve yeni ihtilafların yaratılmaması bakımından paylaşılması lazım. En azından biz böyle düşünüyor ve bilgimiz dahilindeki kararları ve konuları kamuoyuyla paylaşıyoruz.
Danıştay’ın kararı tam olarak ne ile ilgili?
Danıştay’ın yazımıza konu bu önemli kararı, en az iki tam yıl süreyle şirket aktifinde kayıtlı bulunan arsaların hasılat paylaşımıyla müteahhitlere verilmesi halinde, kurumlar vergisi ve KDV istisnalarının uygulanıp uygulanamayacağı ile ilgili. Bu konu uzunca bir süredir Maliye ile mükellefler arasında ciddi tartışmalara ve ihtilaflara neden oldu ve olmaya da devam ediyor. Bu karar sonrasında, Yargı’nın konuya yaklaşımı da netleşmiş oldu.
Hasılat paylaşımı modeli nedir?
Hasılat paylaşımı, son yıllarda kat karşılığı inşaat modeline alternatif olarak ortaya çıkan ve giderek yaygınlaşan bir bina inşaat modeli. Başlangıçta sadece TOKİ ve Emlak Konut tarafından kullanılmakta iken, son dönemlerde özel inşaat işlerinde de sıkça kullanılmaya başlanmış bulunuyor.
Hasılat paylaşımı esası, kişi ya da kurumların arsalarını, müteahhit firmalara arsa üzerine inşa edilecek bağımsız bölümlerin satış bedellerinin belirli bir yüzdesi karşılığı devretmeleri olarak tanımlanıyor. Hasılat paylaşımı sözleşmesi ile, arsa sahibi arsasını müteahhide satacağını, müteahhit ise inşa ettiği binadaki bağımsız bölümlerin satış bedelinin belli bir yüzdesini arsa sahibine arsa satış bedeli olarak ödeyeceğini karşılıklı olarak taahhüt ediyorlar. Hasılat paylaşımı modelinin aslında para karşılığı arsa satışından bir farkı bulunmuyor. Yapılan sözleşme, bir nevi gayrimenkul satış vaadi sözleşmesi. İşin başında arsanın satış bedeli henüz belli değil ve inşa edilecek bağımsız bölümlerin satışı gerçekleştikçe ortaya çıkıyor. Müteahhit inşaatın yapımından, inşaatın projelendirilmesi, izin ve ruhsatların alınması, tanıtım, pazarlama, müşteri bulma, müşteriye satış vb. projeyle ilgili tüm iş ve işlemleri üstleniyor. Hasılat paylaşımı esasına göre inşa edilen konut ve işyerlerinin satışında fatura müteahhit tarafından düzenleniyor, tapu devirleri arsa sahibi şirket tarafından yapılıyor. Hasılat paylaşımı modelinde, inşa edilen konut ve/veya işyerlerinin satışından elde edilen hasılatın arsa sahibine kalan kısmı, arsa satış bedeli olarak değerlendiriliyor.
Konu hakkında ilgili yasalar ne diyor?
Konu hakkında birisi Kurumlar Vergisi Kanunu ve diğeri de KDV Kanunu’nda olmak üzere iki düzenleme bulunuyor.
Şirketlerin en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazancın yüzde 50’si kurumlar vergisinden istisna bulunuyor. Ancak, taşınmaz ticareti ve kiralamasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamına girmiyor (KVK. Mad.5/1-e). Ayrıca, istisna uygulanabilmesi için taşınmazların satılması ve bu işlemden bir kazanç elde edilerek, satan şirketin mali yapısında bir iyileşmenin olması gerekiyor. Bu nedenle, taşınmazların para karşılığı olmaksızın devir ve temliki, trampası gibi işlemler istisna kapsamına girmiyor. Kat karşılığı arsa devrinde olduğu gibi, bir mal veya hakkın başka bir mal veya hak ile değiştirilmesini ifade eden trampa işlemlerinde de, bu istisna uygulanmıyor (1 Sıra No.lu KVK Genel Tebliği).
Öte yandan, şirketlerin aktifinde en az iki tam yıl süreyle kayıtlı bulunan taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimleri KDV’den de istisna bulunuyor. Yine, kurumlar vergisinde olduğu gibi, taşınmaz ticareti ve kiralamasıyla uğraşan şirketlerin bu amaçla iktisap ettikleri taşınmazların satışında KDV istisnası uygulanmıyor (KDVK. Mad.17/4-r). Ancak, kurumlar vergisinden farklı olarak, arsanın kat karşılığı müteahhide verilmesi işlemi KDV açısından trampa kapsamında teslim sayıldığından, şirketlerin faaliyetlerinin taşınmaz ticareti kapsamına girmemesi kaydıyla kat karşılığı arsa teslimleri KDV’den istisna bulunuyor. Burada belirtilmesi gereken hususlardan birisi de, KDV istisnası, kurumlar vergisi istisnası ile birbirine paralel veya birbirine bağlı olarak uygulanmıyor.
Hasılat paylaşımının vergilendirilmesiyle ilgili yasal bir düzenleme var mı?
Hayır, gerek KVK’da ve gerekse KDV Kanunu’nda, hasılat paylaşımı ile ilgili özel bir düzenleme bulunmuyor. Sadece Maliye’nin yayınladığı 60 Sıra No.lu KDV Sirkülerinde, “hasılat paylaşımı”, “gelir paylaşımı” vb. adlarla yapılan işlerin, “arsa karşılığı inşaat işi” kapsamında değerlendirileceği açıklanmış bulunuyor.
Maliye: Hasılat paylaşımında istisna uygulanamaz!
Maliye, uzun yıllardan bu yana “şirket aktifine kayıtlı arsaların hasılat paylaşımı yöntemiyle müteahhitlere tesliminin taşınmaz ticareti olarak kabul edilmesi gerektiği, bu nedenle söz konusu satıştan doğan kazancın kurumlar vergisinden ve satış işleminin de KDV’den istisna tutulmasının mümkün bulunmadığı” görüşünde (GİB. Büyük Mükellefler VDB’nin, 18.04.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.99.16.02-KVK-5/1-e-102 sayılı Özelgesi). İnanır mısınız, hala da aynı görüşte, uygulamada bu doğrultuda yürütülüyor!
2013 yılında bu konuyu gündeme getirmiştik!
Maliye’nin şirketlerin hasılat paylaşımı yöntemiyle yaptıkları arsa satışlarını taşınmaz ticareti olarak değerlendirerek, bu satışları KDV istisnası, satıştan doğan kazancın yüzde 50’sini ise kurumlar vergisi istisnası dışında tutan görüşü, esas itibariyle hasılat paylaşımını arsa karşılığı inşaat işi olarak kabul etmesinden kaynaklanıyor.
Şirket arsalarının hasılat paylaşımı yöntemiyle müteahhitlere verilmesi halinde bu işlemin kurumlar vergisi ve KDV istisnaları karşısındaki durumu ile ilgili görüşümü Yaklaşım Dergisi’nin Nisan 2013 sayısında yayınlanan yazımda şu şekilde ifade etmiştim:
“Kişisel görüşümüze göre, faaliyet konusu taşınmaz ticareti ve kiralanması olmayan şirketlerin aktifinde en az iki tam yıl süreyle kayıtlı bulunan arsaların hasılat paylaşımı yöntemi ile satışının, normal usulle yapılan bir arsa satışından nitelik olarak herhangi bir farkı bulunmamaktadır. Her iki satış şekli arasında, sadece arsa satış bedelinin tespit edilme şekli bakımından bir farklılık söz konusudur. Arsa satış bedeli, normal yolla yapılan satışta genellikle pazarlıkla belirlenirken, hasılat paylaşımı yönteminde arsa üzerine inşa edilen bağımsız bölümlerin toplam satış bedelinin belli bir oranı olarak tespit edilmektedir. Hasılat paylaşımı modelinde arsa bedelinin, inşa edilecek bağımsız bölümlerin satış bedelinin belli bir kısmı olarak belirlenmesi, bu yöntemin temel özelliğinden kaynaklanmaktadır. Sadece satış bedeli tespit usulü esas alınarak, bu yöntemle yapılan arsa satışlarının taşınmaz ticareti olarak kabul edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Dolayısıyla, VUK’un 3/B maddesinde hükme bağlanan “İşlemlerin Gerçek Mahiyetinin Esas Olması İlkesi”nden hareketle, faaliyet konusu taşınmaz ticareti ve kiralanması olmayan şirketlerin aktifinde en az iki tam yıl süreyle kayıtlı bulunan arsaların hasılat paylaşımı yöntemiyle satışının diğer koşullarında sağlanması kaydıyla KDV Kanunu’nun 17/4-r maddesine göre KDV’den, satıştan doğan kazancın yüzde 75’lik (şimdi yüzde 50)kısmının ise KVK’nın 5/e maddesi uyarınca kurumlar vergisinden istisna tutulması gerektiği görüşündeyiz.”
Danıştay, hasılat paylaşımında istisnanın uygulanabileceği görüşünde!
Danıştay, faaliyet konusu taşınmaz ticareti olmayan şirketlerin en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde kayıtlı bulunan arsalarının hasılat paylaşımıyla müteahhitlere verilmesi halinde, kurumlar vergisi ve KDV istisnalarının uygulanabileceği görüşünde. Bu konuda verdiği bir Kararın özeti ise şu şekilde:
“En az iki tam yıl şirket aktifinde yer alan taşınmazın hasılat paylaşımı usulüyle müteahhide verilmesi, hasılat payı karşılığı arsa satışı olup, bu satışta trampa bulunmadığı gibi, arsa sahibinin arsa karşılığında bağımsız bölüm alması da söz konusu değildir. Burada arsa sahibi şirket sadece satmış olduğu arsanın parasını tahsil etmektedir. Bu nedenle, iştigal konuları arasında taşınmaz ticareti olmayan şirketin hasılat paylaşımı modeliyle yaptığı bu arsa satışının kurumlar vergisi istisnasından faydalandırılması gerekir.” (Danıştay 4. Dairesi’nin 29.12.2020 tarihli ve E.2016/18590, K.2020/6633 sayılı Kararı).
Peki, şimdi ne olacak?
Bu konuda da, Maliye ve Danıştay maalesef farklı görüşte!
Maliye, mevcut görüşünde hala ısrarlı ve uygulamayı da bu görüşü doğrultusunda devam ettiriyor. Danıştay ise, esas faaliyeti taşınmaz ticareti olmayan şirketlerin en az iki tam yıl süreyle aktifinde yer alan arsaların hasılat paylaşımıyla müteahhitlere verilmesi işleminin arsa satışı olduğu ve taşınmaz ticareti kapsamında değerlendirilemeyeceği, kurumlar vergisi ve KDV istisnasından faydalanmaları gerektiği görüşünde.
Bu da, şirketleri ister istemez düşünmeye ve bir karar vermeye zorluyor!
Şirketler bu durumda ne yapmalı?
Bu konuda şu an Maliye’ye başvurulup özelge alınmak istense, cevap yüzde yüz olumsuz olacak!
Bu nedenle, aktiflerinde en az iki tam yıl süreyle bulunan arsalarını hasılat paylaşımı modeliyle müteahhitlere veren şirketler kurumlar vergisi ve KDV istisnalarından faydalanmak istiyorlarsa hiç riske girmelerine gerek yok, bunların ihtirazı kayıtla beyannamelerini verip, dava açmaları yeterli! Yalnız dava süreci biraz uzun, bunu da gözönüne almalarında fayda var.
Abdullah TOLU
Dünya Gazetesi – 07.12.2021
