Transit ve Türkiye ile Yabancı Ülkeler Arasında Yapılan Taşımacılık İşlerinde Katma Değer Vergisi İstisnası / Dr. İsmail PAMUK – Barbaros SOYLU

Transit ve Türkiye ile Yabancı Ülkeler Arasında Yapılan Taşımacılık İşlerinde Katma Değer Vergisi İstisnası

1-Kapsam

Katma Değer Vergisi Kanunu (KDVK) m. 14/1 uyarınca, transit ve Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık işlerinde Cumhurbaşkanı tarafından belirlenecek taşıma işleri vergiden istisna edilmiştir. KDVK m. 14/2’ye göre söz konusu istisna, ikametgâhı, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan mükelleflere, bir diğer ifade ile Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre dar mükellefiyete tabi gerçek ve tüzel kişilere karşılıklı olmak şartıyla uygulanır.

700 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile değişmeden önceki KDVK m. 14/1’de Bakanlar Kuruluna verilen yetkiye dayanılarak yayımlanan 84/8889 sayılı BKK ile transit ve Türkiye ile yabancı ülkeler arasında deniz, hava, karayolu ve demiryolu ile yapılan yük ve yolcu taşıma işlemleri KDV’den istisna edilmiştir.

İstisna kapsamına;

-Yabancı bir ülkede başlayıp Türkiye’den geçerek yabancı bir ülkede sona eren,

-Yabancı bir ülkede başlayıp Türkiye’de sona eren,

-Türkiye’de başlayıp yabancı bir ülkede sona eren,

taşıma işleri girmektedir.

İstisna kapsamına giren taşıma faaliyetlerinin tamamının veya bir kısmının başka taşımacılara yaptırılması halinde, gerek taşıma işini yaptıran firmaya karşı muhatap olarak işi yüklenen organizatör firmanın, gerekse ikinci derece yüklenici olarak fiili nakliyeyi gerçekleştiren firmanın bu faaliyetleri istisna kapsamına girdiğinden, her iki faaliyet için de vergi hesaplanmaz. Ancak ikinci derece yüklenicinin taşıma faaliyetinin Türkiye içinde başlayıp bitmesi halinde, bu işler KDV’ye tabidir.

Örnek: İthalatçı (A) firması, ithal edeceği malların Arjantin’den Konya’daki deposuna taşınması için Türkiye’de mukim (B) firması ile anlaşmıştır. (B) firması malların Arjantin-Mersin limanı deniz yolu ile taşımasını kendisi yapmakta, Mersin-Konya kara taşımasını ise (C) firmasına yaptırmaktadır. (B) firmasının, (A) firmasına Arjantin-Konya taşımasının tamamı için düzenleyeceği faturada KDV hesaplanmayacak, (C) firmasının Mersin-Konya taşıması için (B) firmasına düzenleyeceği faturada ise KDV hesaplanacaktır. (B) firması bu taşıma nedeniyle yüklendiği KDV’yi iade hesaplarına dâhil edebilecektir.

Ayrıca, taşıma işinde kullanılan aracın taşıma hizmetini gerçekleştiren mükellefe ait olması veya kiralanmış olması, istisna uygulamasına engel değildir.

Uluslararası taşımacılık işinin Ro-Ro gemileri vasıtasıyla ve dorse (römork) kullanılarak yurtiçi ve yurtdışında farklı çekicilerle gerçekleştirilmesi de mümkündür.

Serbest bölgeden yurt dışına veya yurt dışından serbest bölgeye yapılan taşımalar KDVK m. 14 gereğince KDV’den istisnadır. Ancak, serbest bölgeden ülke içindeki herhangi bir noktaya veya ülke içinden serbest bölgeye yapılan taşımacılık söz konusu istisna kapsamına girmemektedir. Yurt içindeki noktanın; diğer bir serbest bölge, gümrüklü saha, gümrük antreposu, gümrüksüz satış mağazaları gibi yerler olması taşıma işinin vergiye tabi olmasını engellemez.

KDV’den istisna edilen uluslararası taşıma işlerine ait bilet satışı yapan mükelleflerin, bu işlemlere ilişkin olarak hesapladıkları komisyonlar da taşımacılık işi içinde mütalaa edilir ve istisnadan yararlanır.

Bilet satış komisyonunun, acente tarafından taşıma firmasına fatura düzenlemek suretiyle taşıma firmasından tahsil edildiği durumlarda, komisyon faturasında “Uluslararası taşımaya ait bilet satışına ilişkin komisyon olduğundan 3065 sayılı KDV Kanununun 14 üncü maddesi gereğince KDV hesaplanmamıştır.” açıklamasına yer verilir ve faturadaki bedel üzerinden KDV hesaplanmaz. Komisyonun, acenteler tarafından bilet veya fatura üzerinde ayrıca gösterilerek doğrudan yolcudan tahsil edildiği durumda ise bilet, fiş veya fatura üzerinde ayrıca gösterilen komisyon tutarı üzerinden KDV hesaplanmaz.

Özelge: İstisna kapsamına giren uluslararası taşıma işinin ihracatçı firmaya karşı muhatap olarak firma tarafından yüklenildiğinin tevsiki halinde, ihracatçı firmaya düzenlenen yansıtma faturasında gösterilen navlun (yurtdışı taşıma) hizmetinin KDV’den istisna tutulması gerekmektedir[1].

Özelge: Sürastarya adı altında düzenlenen demuraj (demurraje) gemi ile yapılan taşımacılık faaliyetinde malların tahmil ve tahliyesinin geç yapılması nedeniyle geminin makul bir sürenin üzerinde meşgul edilmesi gerekçesiyle taşıyana taşıtan tarafından yapılan bir ek ödeme olup, bu ödeme kural olarak bedelin içinde mütalaa edilmektedir. Dolayısıyla gemilerle yapılan konteynır taşımacılığı sırasında konteynırların makul bir sürenin üzerinde meşgul edilmesi nedeniyle yapılan ve konteyner demurajı olarak adlandırılan ödemenin de bu kapsamda değerlendirilmesi ve taşımacılık istisnası kapsamına giren işlemler dolayısıyla tahsil edilmesi halinde de KDV hesaplanmaması gerekmektedir[2].

Özelge: Merkezi Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyeti’nde bulunan kargo firmasının İstanbul şubesi, Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyetinden gelen veya İstanbul’dan gönderilen kargolar için düzenlenen faturalarda uluslararası taşımacılık faaliyeti kapsamında KDV’den istisna olduğundan, KDV hesaplamayacaktır[3].

Özelge: Türkiye içinde başlayıp biten taşımacılık faaliyeti nedeniyle ödenen KDV’nin, Türkiye’den yurt dışına yapılan taşımacılık faaliyeti ile ilgili olarak yüklenilmiş olması şartıyla iade talebine konu edilmesi mümkün bulunmaktadır[4].

Özelge: Uluslararası taşıma işlerine yönelik bilet satışı yapan seyahat acentelerine bu işlemlerinin ilave bir karşılığı olarak ödenen ve komisyondan farklı mütalaa edilmeyen teşvik primlerinin uluslararası taşımacılık hizmetinin bedeli içinde değerlendirilerek KDV’ye tabi tutulmaması gerekmektedir[5].

Özelge: Yurtiçindeki müşterilerden alınan koli ve acele posta gönderilerinin taşıma şirketleri aracılığıyla yurtdışında belirlenmiş posta işletmelerine ulaştırılması ve yurtdışından alınan koli ve acele posta gönderilerinin de Türkiye’deki müşterilere kargo yoluyla teslimi uluslararası taşımacılık faaliyeti kapsamında KDV’den istisnadır[6].

Özelge: Firmanın yurt içindeki ara acentelere satışını yaptığı uluslararası taşımacılığa ait bilet satış komisyonları (yurt dışında mukim gemi seyahat acentesinden temin edilen yolcu taşıma biletlerinin, komisyon karşılığında yurt içindeki ara acentelere satışı) KDV’den istisnadır[7].

Özelge: Türkiye’den Kıbrıs’a uçakla gidiş, dönüş ve Kıbrıs’taki otellerde konaklama hizmetini müşteriye bir paket halinde sunulması, Türkiye sınırları içinde müşteriye herhangi bir hizmet verilmemesi durumunda; konaklama hizmetleri yurt dışında verildiğinden ve faydalanma yurt dışında olduğundan, söz konusu konaklama hizmetleri KDV’nin konusuna girmeyecek, Kıbrıs’a uçakla gidiş ve dönüşe ait bedel ise KDVK m. 14 uyarınca uluslararası taşımacılık kapsamında KDV’den istisna tutulacaktır[8].

Özelge: Uluslararası taşımacılığa yönelik olarak gemiye yük bulma ya da yüke gemi bulma şeklinde yapılan brokerlik hizmetinin, uluslararası taşımacılık kapsamında değerlendirilmesi ve bu hizmete ilişkin alınan bedellerin KDVK m. 14 kapsamında KDV’den istisna tutulması mümkün bulunmaktadır[9].

Özelge: Hem taşıma işini bütünüyle yüklenen organizatör firmalar, hem de taşıma işini fiilen yapan taşımacıların faaliyetleri KDV’den istisnadır. Buna göre, uluslararası taşıma işini fiilen yapan firma tarafından bu işi bütünüyle yüklenen organizatör firmaya düzenlenecek faturalarda uluslararası taşımacılık istisnasından yararlanılması mümkün bulunmaktadır[10].

Özelge: Firma tarafından tur organizatörlerine KDVK m. 14 kapsamında verilen taşımacılık hizmetinin yolcuya değil, organizatöre toplu olarak verildiği durumda, yurt dışı grup (tur) taşımacılık faaliyetlerine yönelik tur programı dâhilinde çeşitli nedenlerle sınır kapısından geri dönüp tur programını tamamlayamayan yolcuların istisna uygulamasına bir etkisi bulunmamaktadır. Ancak, yurt dışı grup (tur) taşımacılık faaliyetlerine yönelik tur programı dâhilinde olup, çeşitli nedenlerle sınır kapısından geri dönüp tur programını tamamlayamayan yolcular nedeniyle organizatöre verilen hizmet tutarında (KDV matrahında) değişiklik olduğu takdirde, istisna kapsamında beyan edilen tutar revize edilecektir[11].

Özelge Uluslararası taşımacılık istisnası uygulanması için taşıma işleminin, bu işi üstlenenin kendi araçları ile yapılması şart değildir. Taşıma işlemi taşıyanın kendi araçları ile yapılabileceği gibi, kiralanmış araçlarla da yapılabilmekte olup, KDVK m. 14 ve 32 gereğince uluslararası taşımacılık faaliyetinden doğan azami iade miktarının hesabında, kiraya veren firmadan kendisinin bu işleme ilişkin olarak herhangi bir iade ve mahsup talebinde bulunmayacağına yönelik bir taahhütname alınması kaydıyla ilgili dönemdeki toplam (öz mal ve kiralık araçlara ait) uluslararası taşımacılık hâsılatının dikkate alınması mümkündür[12].

Özelge: Japonya mukimi firma adına Türkiye’de ifa edilen KDVK m. 14 kapsamındaki acentelik hizmetleri ile ilgili olarak, yabancı firmadan elde edilen komisyon ve primaj gelirleri KDV’den istisna olduğundan, geri verilecek bir kısım komisyon ve primaj ödemeleri için düzenlenecek faturada KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır[13].

Özelge: Organizatör firma olarak ifa edilen uluslararası taşımacılık hizmetleri ile uluslararası taşımacılığı fiilen yapan firmalara bu işle ilgili olarak verilen organizasyon-aracılık hizmetleri, KDVK m. 14 kapsamında KDV’den istisnadır. Öte yandan, istisna kapsamındaki taşımacılık ve aracılık hizmetlerinin ifasına yönelik olarak alınan (firmaya fatura edilen) ve KDV’ye tabi bulunan hizmet bedellerinin, işleme ait matraha dâhil edilerek ilgili firmalara fatura edilmesi ve yüklenilen vergilerin de KDVK m. 32 çerçevesinde iadesinin talep edilmesi uygun olacaktır. Söz konusu hizmet bedellerinin aynen aktarılması halinde ise KDV’ye tabi bulunan hizmetler KDV hesaplanarak, KDV’den istisna olan hizmetler ise KDV hesaplanmaksızın ilgili firmalara fatura edilebilecektir[14].

Özelge: Firma tarafından gerçekleştirilen tur organizasyonu kapsamında müşterilere düzenlenecek faturada hizmet karşılığını teşkil eden tüm bedel gösterilecek; ancak, KDV, yurt dışında verilen hizmet bedelleri düşüldükten sonra kalan tutar üzerinden genel oranda hesaplanacak ve KDV’ye tabi işleme isabet eden ve firma tarafından Türkiye’de yüklenilen KDV ise indirim konusu yapılabilecektir. Diğer taraftan, müşterilerin ulaşımlarının sorumluluğunun firma tarafından üstlenilmesi halinde; yurt dışı bilet satışları karşılığında alınan komisyonlar KDVK m. 14’e göre taşımacılık istisnası kapsamında KDV’ye tabi olmayacaktır[15].

Özelge: Firmanın uluslararası taşımalara ait bilet satışı karşılığında aldığı komisyon bedelleri, taşımacılık istisnası kapsamında değerlendirilmesi gerektiğinden KDV’ye tabi olmayacaktır. Ancak yurt içi bilet satışlarından alınan komisyon bedelleri ise KDVK m. 1/1 gereğince KDV’ye tabi olacaktır[16].

Özelge: KDVK m. 14 uyarınca KDV’den istisna olan uluslararası taşımacılık faaliyeti ile ilgili ordino, konşimento, navlun, ATR belgesi düzenlenmesi hizmeti, uluslararası taşımacılık faaliyeti kapsamında mütalaa edileceğinden KDV’den istisna olacaktır. Ancak, bu hizmetlerin KDVK m. 14 kapsamında KDV’den istisna olmayan taşıma işlemlerine bağlı olarak ortaya çıkması halinde, vergiye tabi tutulacaklardır[17].

Özelge: Uluslararası taşımacılığın tamamlanması için yurt içindeki hizmet sağlayıcılarından temin edilen masraf kalemlerinin uluslararası taşımacılığın bir parçası mahiyetinde olmaları halinde, düzenlenen faturada ayrı olarak gösterilmiş olsalar dahi taşımacılık istisnası kapsamında değerlendirilmeleri mümkündür. Ancak, söz konusu masraf kalemlerinin ayrı olarak faturalandırılmış olması halinde KDV hesaplanması gerekmektedir[18].

Özelge: Fiilen uluslararası taşımacılık yapan şirket ile yapılan sözleşme çerçevesinde firma tarafından alınan gönderilerin adı geçen şirket tarafından taşınması durumunda, organizatör firma olarak verilen uluslararası taşımacılık hizmeti, KDVK m. 14’e göre KDV’den istisna olup, gönderi sahiplerine düzenlenecek faturalarda KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır. Öte yandan, taşımanın yalnızca yurtiçine isabet eden kısım itibariyle yapılması halinde, yurtiçinde yapılan taşımacılık hizmetine ait bedel üzerinden genel esaslara göre KDV hesaplanacaktır[19].

Özelge: Personel servis taşımacılığına yönelik hizmetin, yurt içinden serbest bölgeye veya serbest bölgeden yurt içine verilmesi halinde, bu hizmetin KDV’ye tabi tutulması gerekmektedir[20].

Özelge: KDVK m. 14/1’de yer alan istisna hükmü firmaların taşımacılık faaliyetlerine ilişkin olup, bedel karşılığı yapılan müşteri bulma/aracılık hizmetleri bu kapsamda yer almamaktadır.  Dolayısıyla, firmanın Türk lojistik ve taşımacılık firmalarına sağladığı müşteri bulma/aracılık hizmeti KDV’ye tabi bulunmaktadır[21].

Özelge: Ortak Transit Yönetmeliği kapsamında transit taşımacılık yapan firmalara verilen (NCTS) aracılık ve teminat hizmetlerinin, istisna kapsamda değerlendirilmesi mümkün değildir[22].

Özelge: Firmanın yabancı şirketlere ait dorseleri Türkiye’deki bir liman sahasından alarak Türkiye içindeki başka bir noktaya taşınmasına yönelik sunduğu hizmet, taşımacılık istisnası kapsamında değerlendirilemez[23].

Özelge: Firmanın yurt dışından gelen hastaların takibine yönelik (hastanın taşınması, nakli, hastaya refakat edilmesi, hastanın yurt dışına gönderilmesi vb.) vermiş olduğu organizasyon/danışmanlık hizmetinin uluslararası taşımacılık faaliyeti kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır[24].

Özelge: KDVK m. 13/1-a uyarınca teslimleri KDV’den istisna olan bir deniz taşıma aracının gemi kiralama sözleşmesi yapılmak suretiyle, faaliyetleri kısmen veya tamamen bu araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere kiralanması hizmeti % 1 oranında KDV’ye tabidir. Yat ile yapılan taşıma hizmetinin Türk karasularında başlayıp, yabancı karasularında devam ederek, Türk karasularında bitmesi halinde bu hizmet KDVK m. 1/1’e göre KDV ye tabi bulunmaktadır. Yat ile yapılan taşıma hizmetinin yabancı karasularında başlayıp, yine yabancı karasularında bitmesi halinde, bu taşıma işi KDV’nin konusuna girmemektedir. Taşıma hizmet bedeli ödemelerinin yurt dışından ya da yurt içindeki turizm acentesi tarafından yapılmasının KDV uygulamasına etkisi bulunmamaktadır[25].

Özelge: Firma tarafından iki yabancı ülke arasında Boğazlar ve Marmara Denizinden geçilerek yapılan taşımacılık işi KDV’ye tabi olmadığından, taşımacılık istisnası kapsamında da mütalaa edilmeyecektir[26].

Bu özelgede verilen görüşe karşılık, aşağıda özetlenen Danıştay kararlarında aksi yönde hüküm kurulmuştur. Söz konusu Danıştay kararlarına katılmamak mümkün değildir.

Danıştay Kararı: Dosyanın incelenmesinden, davacı firmanın yurt dışında başlayan ve Marmara denizi ve Boğazları geçerek yine yurt dışı bir limanda sona eren uluslararası taşımacılık faaliyetini gerçekleştirdiği, bu taşımacılık faaliyeti nedeniyle yüklendiği ve indirim yoluyla telafi edemediği KDV’nin iadesinin talep edildiği, idarece bu taşımaların transit taşımacılık kapsamında olmadığından bahisle iade talebinin reddedilmesi üzerine davalı idareye başvuru yapıldığı, bu başvurunun zımnen reddi üzerine de bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır. Transit taşımacılık genel hatlarıyla ülkemiz siyasi sınırlarından çıkış vaadiyle giriş yapılması olarak tanımlanabilir. Gümrük Kanununa göre ise Türkiye sınırları aynı zamanda gümrük hattını teşkil etmektedir. Bu anlamda bir transit taşımacılıktan bahsedebilmek için ülkemiz sınırları üzerinden geçiş yapılması, bir başka deyişle gümrük hattına girilerek yola devam edilmesi gerekmekte olup, gümrük hattına girildikten sonra bir yerde durulması ya da beklenilmesi de mecburi değildir. Olayda davacı firma tarafından bir yabancı ülkeden başka bir yabancı ülkeye Marmara Denizi ve Boğazlardan geçilerek deniz taşımacılığı yapıldığı tartışmasızdır. Marmara Denizi ile Boğazların ülkemiz siyası sınırlarına dâhil olduğu ve aynı zamanda gümrük hattı içinde kaldığı da açıktır. Bu itibarla, davacı firma tarafından deniz yoluyla yapılan taşıma işleminin, bir transit taşımacılık olduğu anlaşılmaktadır. Bu nedenle, söz konusu işlem KDVK m. 14 uyarınca KDV’den istisna olup, indirim yoluyla giderilemeyen KDV’nin iadesinin yapılabileceği de tartışmasızdır[27].

Danıştay Kararı: Davacı firmanın bir yabancı ülkeden bir yabancı ülkeye Boğazlar ve Marmara Denizinden geçerek deniz taşımacılığı yaptığının tartışmasız olması, davalı idare tarafından, taşıma işinin iki yabancı ülke arasında gerçekleştirildiğinden bahisle KDV iadesinin söz konusu olamayacağı öne sürülmekte ise de Montrö Boğazlar Sözleşmesi’nin ilgili hükümlerinin ülkemizin egemenlik haklarını ortadan kaldırdığı söylenemeyeceği gibi, ülkenin siyasi sınırları ile gümrük hattını değiştirdiği ve buradan geçişin sadece bu nedenle transit taşımacılık kapsamından çıkacağının kabulünün mümkün olmadığı, KDVK m. 14’te düzenlenen istisnadan yararlanabilmek için taşıma işinin yabancı bir ülkeden başlayıp Türkiye’den geçerek yabancı bir ülkede sona ermesi gerektiği, davacı firmanın uluslararası taşımacılık faaliyeti yapmakla beraber Türkiye’den geçiş yaptığı, geminin Türk limanlarına uğramamasının KDV iadesine engel teşkil etmeyeceği hususları göz önünde alındığında, uyuşmazlık konusu faaliyetin istisna kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir[28].

2-İstisnanın Beyanı

Bu istisna kapsamındaki taşımacılık işleri, hizmetin tamamlandığı döneme (yurt dışına yapılan veya transit taşımalarda en erken gümrük bölgesinden çıkıldığı döneme) ait KDV beyannamesinde yer alan “İstisnalar-Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” kulakçığının, “Tam İstisna Kapsamına Giren İşlemler” tablosunda 311 kod numaralı “Uluslararası taşımacılık” satırı aracılığıyla beyan edilir.

Bu satırın “Teslim ve Hizmet Tutarı” sütununa istisnaya konu hizmet bedeli, “Yüklenilen KDV” sütununa bu hizmet dolayısıyla yüklenilen KDV tutarı yazılır. İade talep etmek istemeyen mükellefler, “Yüklenilen KDV” sütununa “0” yazmalıdır.

Özelge: Uluslararası taşımacılıkta Türkiye’ye giriş veya çıkış tarihleri, istisnanın beyan edileceği en erken dönemi belirlemek bakımından önem taşımaktadır. İstisnanın, daha önce fatura düzenlense dahi, giriş veya çıkış tarihlerinden daha erken bir dönemde beyan edilmesi mümkün değildir. Dolayısıyla, yurtdışından Türkiye’ye, Türkiye’den yurtdışına yapılan taşımalarda, taşımacılık istisnasının malın teslim edildiği tarihi içine alan dönemde beyanı mümkün bulunmaktadır. Bu şekilde, yurtdışından Türkiye’ye yapılan taşımalarda istisnanın beyan edileceği dönem konusunda hizmetin bittiği, yani malın istenilen adrese teslim edildiği tarih esas alınmak suretiyle Türkiye’ye giriş ile teslim mahalli arasındaki harcamalara ait KDV’nin de iade hesabına alınması mümkün olabilecektir[29].

Özelge: Uluslararası taşımacılık faaliyetinde vergiyi doğuran olay hizmetin ifası ile, hizmetin ifasından önce fatura düzenlenmesi halinde ise faturanın düzenlendiği tarihte meydana gelmektedir. Buna göre, firma tarafından faturanın hizmetin ifasından önce düzenlenmesi halinde, bedelin hesaplanmasında faturanın düzenlendiği tarihteki döviz kurunun esas alınması gerekmektedir[30].

3-İade

Transit ve Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık işlerinden kaynaklanan iade taleplerinde aşağıdaki belgeler aranır:

-Standart iade talep dilekçesi,

-İstisnanın beyan edildiği döneme ilişkin indirilecek KDV listesi,

-İade hakkı doğuran işleme ait yüklenilen KDV listesi,

-İadesi talep edilen KDV hesaplama tablosu,

-Satış faturaları listesi,

-Uluslararası taşımacılık faaliyetinin yürütülmesi için ilgili mevzuat gereğince yetki belgesi alınmasının zorunlu olması halinde, söz konusu belge (Bu belge, belgede değişiklik olmaması kaydıyla sadece bir defa verilir),

-Taşımacılık işinin mahiyetine göre aşağıda sayılan belgelerden biri;

1. a) Kara Taşımacılığında; Transit Beyannamesi / TIR Karnesi / Form 302 Belgesi / Kara Manifestosu / Yük Senedi (CMR) / Geçiş Belgesi (Dozvola) / Özet Beyan veya Özet Beyan Yerine Geçen Belgeler / Özet Beyana Dayanak Oluşturan Tevsik Edici Belge / Transit Refakat Belgesi veya bunların gerekli bilgileri ihtiva eden listesi (aslı veya noter, gümrük idaresi ya da YMM onaylı örnekleri).

TIR karnesinin birinci sayfasının ve Türkiye sınır kapılarından giriş veya çıkışlarda bu kapı gümrüklerine bırakılan nüshasının dip koçanının noterden tasdikli birer fotokopisinin ibrazı da mümkündür. Ayrıca, uluslararası taşımacılık istisnasının belgelendirilmesinde; 85/9449 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile TIR karnelerini vermeye ve lüzumu halinde bunları büyük şehirlerdeki ticaret odaları kanalı ile tevzi edebilmeye yetkili kılınan Türkiye Ticaret Odaları, Sanayi Odaları ve Ticaret Borsaları Birliğinin TIR işlemlerini yapmakla görevlendirdiği ticaret ve/veya sanayi odalarınca tasdik edilmiş olan TIR karnesi suretleri de kabul edilir.

İstisna kapsamına giren taşımalarda TIR karnesi kullanılması halinde TIR karnesinin birinci sayfasının ve gümrük kapılarında bırakılan nüshasının dipkoçanlarının tasdikli fotokopileri tevsik işlemi için yeterli sayılır ve tüm dipkoçan fotokopileri tek sayfa olarak istenmez.

1. b) Deniz ve Havayolu Taşımacılığında; Deniz veya Hava Manifestosu / Deniz veya Hava Konşimentosu / Transit Beyannamesi / Özet Beyan veya Özet Beyan Yerine Geçen Belgeler / Özet Beyana Dayanak Oluşturan Tevsik Edici Belge / Transit Refakat Belgesi veya bunların gerekli bilgileri ihtiva eden listesi (aslı veya noter, gümrük idaresi ya da YMM onaylı örnekleri).
2. c) Demiryolu Taşımacılığında; Transit Beyannamesi / Uluslararası Demiryolu Taşımacılığı Anlaşması kapsamında demiryolu ile yapılan eşya taşımasında kullanılan belge (CIV Belgesi) / Topluluk transit rejiminin uygulanabildiği yerlerde, bu rejim altındaki demiryolu ile yapılan taşıma işlemlerinde beyanname yerine kullanılan belge (CIM Belgesi) / Remiz Bülteni / Özet Beyan veya Özet Beyan Yerine Geçen Belgeler / Özet Beyana Dayanak Oluşturan Tevsik Edici Belge / Transit Refakat Belgesi veya bunların gerekli bilgileri ihtiva eden listesi (aslı veya noter, gümrük idaresi ya da YMM onaylı örnekleri).

ç) Yukarıda sayılan taşımacılığın tevsikine ilişkin belgeler haricinde, Gümrük Yönetmeliği m. 61[31] ve 118[32] kapsamındaki diğer belgelerin aslı veya noter, gümrük idaresi ya da YMM onaylı örneklerinin ibrazı da mümkündür.

Yukarıda sayılan belgeler, yapılan taşıma işinin uluslararası taşımacılık işi kapsamında olduğunu ispat etmesi ve gümrük giriş çıkış tarihiyle ilişkilendirilmesi kaydıyla iade taleplerinde tevsik edici belge olarak kabul edilebilir.

Bu belgeler gümrük idarelerince onaylanmasa dahi istisna kapsamında işlem yapan mükelleflerin iade taleplerinde tevsik edici belge olarak kabul edilebilir; ancak belgelerin içeriği konusunda herhangi bir tereddüt yaşanması halinde ilgili gümrük idaresinden bilgi istenilir.

1. d) Organizatörlerde, taşımayı fiilen yapanlara ait fatura bilgilerini içeren liste ile bunlardan temin edilen taşımacılığı tevsik eden yukarıdaki belgelere ilişkin bilgileri içeren liste kabul edilir.

08/08/2011 tarihli ve KDVK-60/2011-1 sayılı KDV Sirkülerine göre; KDV beyannamesinde istisna olarak beyan edilen bir taşımacılık işinin istisna olduğu, VUK m. 3’e göre, yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Dolayısıyla, istisna kapsamında beyan edilen uluslararası taşımacılık faaliyeti, tereddüt edilmesi halinde, taşıma işinin niteliğine göre özet beyan veya özet beyana dayanak oluşturan belgelerle tevsik edilebilecektir.

Özelge: Aracın Türkiye’ye giriş çıkış tarihi, saati, işlem yaptığı gümrük müdürlüğünün yer aldığı, e-devlet üzerinden Ulaştırma, Denizcilik ve Haberleşme Bakanlığı’nın sınır işlemleri kapsamına giren sınır geçiş sorgulama belgesinin KDVK m. 14/1 çerçevesinde istisnanın tevsikinde tevsik edici belge olarak kullanılması mümkün bulunmaktadır[33].

Özelge: Transit refakat belgelerinin (T1 ve T2) yapılan taşıma işinin uluslararası taşımacılık işi kapsamında olduğunu ispat etmesi ve gümrük giriş çıkış tarihiyle ilişkilendirilmesi kaydıyla, iade taleplerinde tevsik edici belge olarak kabul edilebilecektir. Ancak, söz konusu belgelerin içeriği konusunda vergi dairesince tereddüt yaşanması ve ilgili gümrük idaresinden teyit alınamaması durumunda, transit taşıması yapılan mala ilişkin gümrük belgeleri üzerinden taşımanın tevsik edilmesi şartıyla iade taleplerinin sonuçlandırılması mümkün bulunmaktadır[34].

Özelge: Uluslararası taşımacılık faaliyetinden doğan KDV iade taleplerinde, uluslararası taşımacılığa konu olan malın ihracatına ilişkin gümrük beyannamesinin tevsik edici belge olarak kullanılması mümkün değildir[35].

Özelge: Uluslararası taşımacılık faaliyeti ile ilgili olarak yurt dışında yapılan giderler dolayısıyla ödenen verginin, hesaplanan KDV’den indirimi ve iadeye konu edilmesi mümkün değildir[36].

Özelge: Uluslararası taşımacılık faaliyetinden doğan KDV iade taleplerinde, Türkiye’de ikamet etmeyen yolculara döviz karşılığı yapılan satışlar için düzenlenen ve arka yüzünde firmaya ait aracın plaka ve yurtdışına çıkış bilgisi bulunan özel faturanın tevsik edici belge olarak kullanılması mümkün bulunmamaktadır[37].

Mükelleflerin bu işlemden kaynaklanan ve 10.000-TL’yi aşmayan mahsuben iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. İade talebinin 10.000-TL’yi aşması halinde aşan kısmın iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.

Mükelleflerin bu işlemden kaynaklanan ve 10.000-TL’yi aşmayan nakden iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. İade talebinin 10.000-TL’yi aşması halinde aşan kısmın iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.

Dr. İsmail PAMUK – Yeminli Mali Müşavir

Barbaros SOYLU – S.M. Mali Müşavir

21.10.2022

Yararlanılan Kaynaklar

[1] Mersin VDB Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü’nün 06/02/2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.33.15.01-2011-701-1-15 sayılı özelgesi.

[2] Gelirler Genel Müdürlüğü’nün 03/06/2004 tarihli ve B.07.0.GEL.0.55/5514-399/24977 sayılı özelgesi.

[3] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüğü’nün 20/02/2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-628 sayılı özelgesi.

[4] İzmir VDB Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü’nün 27/12/2011 tarihli ve B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-756 sayılı özelgesi.

[5] Gelirler Genel Müdürlüğü’nün 01/10/2004 tarihli ve B.07.0.GEL.0.55/5514 -400-46224 sayılı özelgesi.

[6] Ankara VDB Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü’nün 17/04/2014 tarihli ve 84974990-130[14-2013-01]-389 sayılı özelgesi.

[7] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüğü’nün 17/11/2011 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-2027 sayılı özelgesi.

[8] İzmir VDB Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü’nün 23/08/2011 tarihli ve B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-404 sayılı özelgesi.

[9] İstanbul VDB Gelir Kanunlar KDV-ÖTV Grup Müdürlüğü’nün 19/03/2019 tarihli ve 39044742-130[Özelge]-E.230462 sayılı özelgesi.

[10] Kocaeli VDB Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü’nün 02/08/2013 tarihli ve 93767041-KDV-2012/7-148 sayılı özelgesi.

[11] Rize Valiliği Defterdarlık Gelir Müdürlüğü’nün 20/02/2017 tarihli ve 85550353-130-5 sayılı özelgesi.

[12] Hatay VDB Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü’nün 22/09/2014 tarihli ve 35672403-010.01[130-14-32-01-2013]-139 sayılı özelgesi.

[13] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüğü’nün 20/12/2011 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.13-2231 sayılı özelgesi.

[14] İzmir VDB Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü’nün 16/08/2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-778 sayılı özelgesi.

[15] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüğü’nün 28/12/2011 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-2378 sayılı özelgesi.

[16] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüğü’nün 29/07/2013 tarihli ve 39044742-KDV.14-1121 sayılı özelgesi.

[17] İzmir VDB Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü’nün 27/04/2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-461 sayılı özelgesi.

[18] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüğü’nün 19/01/2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-198 sayılı özelgesi.

[19] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüğü’nün 11/08/2011 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV 12-1292 sayılı özelgesi.

[20] İzmir VDB Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü’nün 29/12/2014 tarihli ve 66813766-155[9-2013-80]-729 sayılı özelgesi.

[21] İzmir VDB Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü’nün 16/07/2013 tarihli ve 21152195-130-422 sayılı özelgesi.

[22] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüğü’nün 14/04/2014 tarihli ve 39044742-KDV.14-927 sayılı özelgesi.

[23] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüğü’nün 31/01/2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-392 sayılı özelgesi.

[24] Antalya VDB Mükellef Hizmetleri Gelir Grup Müdürlüğü’nün 24/09/2020 tarihli ve 76464994-130[KDV-2017-86]-146718 sayılı özelgesi.

[25] Muğla VDB Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü’nün 28/05/2014 tarihli ve 96620903-130[11/1-a-2013/43]-57 sayılı özelgesi.

[26] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüğü’nün 09/08/2011 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-1261 sayılı özelgesi.

[27] Danıştay 9. Dairesinin 04/12/2013 tarihli ve Esas No: 2010/8758, Karar No: 2013/11004 sayılı kararı.

[28] Danıştay 3. Dairesinin 24/04/2019 tarihli ve Esas No: 2016/16510, Karar No: 2019/2784 sayılı kararı.

[29] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü’nün 02/07/2013 tarihli ve 11395140-019.01-959 sayılı özelgesi.

[30] Ankara VDB Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü’nün 24/04/2017 tarihli ve 84974990-130-127301 sayılı özelgesi.

[31] Gümrük Yönetmeliği m. 61 aşağıdaki gibidir.

Özet beyan aranmayacak haller

Madde 61 – (1) Aşağıda belirtilen eşya için özet beyan aranmaz:

1. a) Elektrik enerjisi,
2. b) Boru hattı ile gelen eşya,
3. c) Elektronik medya içerenler dâhil, mektup, posta kartı ve basılı yayınlar,

ç) Uluslararası Posta Sözleşmesi kapsamında taşınan eşya,

1. d) Paletler, konteynerler ve bir taşıma sözleşmesi çerçevesinde denizyolu, havayolu, demiryolu ve karayolu vasıtasıyla taşınan eşya hariç, 175, 176 ve 177’nci maddeler uyarınca başka bir yolla gümrük beyanı yapılan eşya,
2. e) Yolcu eşyası,
3. f) Paletler, konteynerler ve bir taşıma sözleşmesi çerçevesinde denizyolu, havayolu, demiryolu ve karayolu vasıtasıyla taşınan eşya hariç, 169, 170 ve 171 inci maddeler uyarınca sözlü beyanı uygun bulunan eşya,
4. g) ATA Karnesi ve Gümrüklerden Geçiş Karnesi (CPD) kapsamı eşya,

ğ) TIR karnesi kapsamı eşya,

1. h) Bakanlığın kaçakçılıkla mücadele görevi ve Genelkurmay Başkanlığı, Millî Savunma Bakanlığı, kuvvet komutanlıkları, Millî İstihbarat Teşkilatı Müsteşarlığı, Jandarma Genel Komutanlığı, Sahil Güvenlik Komutanlığı ile Emniyet Genel Müdürlüğünün münhasıran asli görevleri ile ilgili olarak ve hizmet ifasında kullanılmak üzere kendilerine ait taşıtla veya yalnızca kendi yetkililerinin kullanımına mahsus taşıtlarla Türkiye Gümrük Bölgesine getirilen ve Türkiye Gümrük Bölgesinden çıkarılan silahlar ve askeri malzeme,

ı) 19 Haziran 1951’de Londra’da imzalanan Kuvvetlerin Statüsü Hakkında Kuzey Atlantik Anlaşmasına Taraf Devletler Arasındaki Sözleşme ile öngörülen Form 302 kapsamı eşya,

1. i) 18 Nisan 1961’de diplomatik ilişkiler hakkında imzalanan Viyana Sözleşmesi, 24 Nisan 1963’de imzalanan konsolosluk ilişkileri hakkında Viyana Sözleşmesi veya diğer konsolosluk sözleşmeleri veya 16 Aralık 1969’da imzalanan özel görevler hakkında New York Sözleşmesine göre muafiyet tanınan eşya.
2. j) Türkiye Gümrük Bölgesinde yerleşik kişilerce işletilen üretim veya sondaj platformları için Türkiye Gümrük Bölgesine getirilen ve Türkiye Gümrük Bölgesinden çıkarılan aşağıdaki eşya,

1) Yapım, onarım, bakım veya değiştirme amacıyla bu tür platformların bünyesine dâhil edilen eşya,

2) Bu platformları teçhiz etmek veya donatmak üzere kullanılan eşya,

3) Bu platformlarda kullanılan veya tüketilen malzeme ve,

4) Bu platformların zararsız atık maddeleri

1. k) Kanunun 167’nci maddesinin birinci fıkrasının onbirinci bendi kapsamı cenazeler.

(2) Birinci fıkranın (d), (e) ve (f) bentlerinde belirtilen eşyanın geçici depolanması halinde özet beyan verilmesi gerekir. Bu durumda özet beyanın eşyanın gümrüğe sunulmasından sonra verilmesi mümkündür.

[32] Gümrük Yönetmeliği m. 118 aşağıdaki gibidir.

Taşıma belgeleri

Madde 118 – (1) Deniz yoluyla yapılan taşımalarda geminin kaptanı veya donatanı veya mümessili tarafından yükletene taşıma belgesi olarak konşimento verilir. Konşimentoda aşağıda yazılı bilgiler bulunur.

1. a) Taşıyanın adı ve soyadı veya ticaret unvanı,
2. b) Kaptanın adı ve soyadı,
3. c) Geminin adı ve tabiyeti,

ç) Yükletenin adı ve soyadı veya ticaret unvanı,

1. d) Alıcının adı ve soyadı veya ticaret unvanı,
2. e) Yükleme limanı,
3. f) Boşaltma limanı veya buna dair talimat alınacak yer,
4. g) Gemiye yüklenen veya taşınmak üzere teslim alınan eşyanın cinsi, ölçüsü, sayı veya tartısı, markaları ve dıştan belli olan hal ve mahiyetleri,

ğ) Navluna ait şartlar.

(2) Hava taşımalarında, aynı anlamda ve benzeri bilgileri kapsayan hava konşimentosu kullanılır.

(3) Kara nakliyatında taşıyıcılar tarafından konşimento yerine düzenlenen belgeye yük senedi (CMR)’nde aşağıda yazılı bilgiler bulunur:

1. a) Alıcının adı, soyadı veya ticaret unvanı ve adresi, eşyanın gönderildiği yer ve taşıma senedinin emre yazılı olması isteniyorsa emrine şerhi,
2. b) Taşınacak eşyanın cinsi, ağırlığı veya adedi, paket halinde iseler paketlere yazılı numaraları ve işaretleri ve ambalajın şekli ve niteliği,
3. c) Gönderenin adı, soyadı veya ticaret unvanı ve adresi,

ç) Taşıyıcının adı, soyadı veya ticaret unvanı ve adresi,

1. d) Taşıma ücreti ve ücret ödenmiş ise bu husus,
2. e) Taşımanın yapılacağı müddet,
3. f) Taraflar arasında kararlaştırılan diğer hususlar.

(4) Demiryolu ile yapılan taşımalarda ise benzeri bilgileri içeren CIM ve CIV belgeleri gibi uluslararası kabul görmüş taşıma belgeleri kullanılır.

[33] İstanbul VDB Mükellef Hizmetleri KDV Grup Müdürlüğü’nün 26/05/2014 tarihli ve 39044742-130-1427 sayılı özelgesi.

[34] Mersin VDB Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü’nün 22/10/2014 tarihli ve 18008620-130[ÖZG-2014-44]-95 sayılı özelgesi.

[35] Hatay VDB Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü’nün 28/04/2014 tarihli ve 35672403-010.01[130-14-01-2013]-50 sayılı özelgesi.

[36] Manisa VDB Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü’nün 17/04/2017 tarihli ve 85373914-130[53.01.151]-13274 sayılı özelgesi.

[37] Artvin Valiliği Defterdarlık Gelir Müdürlüğü’nün 26/02/2016 tarihli ve 29973770-130[2015/1]-4 sayılı özelgesi.