KDV BAKIMINDAN TAŞINMAZ SATIŞ İSTİSNASINDA İSTİSNA SORUNSALI
Dr. İsmail PAMUK-Yeminli Mali Müşavir
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17/4-r maddesi uyarınca, kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine devir ve teslimleri ile bu taşınmaz ve iştirak hisselerinin finansal kiralama ve finansman şirketlerince devir ve teslimi katma değer vergisine tabi değildir. Diğer yandan istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimleri istisna kapsamı dışındadır.
Yine aynı hüküm uyarınca, istisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır. Bu düzenlemeye ilişkin KDV Genel Uygulama Tebliğinde yer alan açıklama aşağıdaki gibidir.
“3065 sayılı Kanunun (17/4-r) maddesi uyarınca yapılan teslimlerle ilgili alış ve giderlere ait KDV’nin indiriminde ise aşağıdaki şekilde hareket edilir:
– İşlemin yapıldığı tarihe kadar indirim yoluyla telafi edilen kısım için herhangi bir düzeltme yapılması gerekmez.
– Satış tarihine kadar indirilemeyen kısım ise “İlave Edilecek KDV” olarak beyan edilir ve teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet olarak dikkate alınır.”
Yukarıda yer alan kanun hükmü ve tebliğ düzenlemesi dikkate alındığında, KDV uygulamasında taşınmaz satış istisnasının her halükarda uygulanabilecek bir istisna olmadığı ortaya çıkmaktadır.
Örneğin 01/02/2016 tarihinde 1.000.000-TL bedel ve 180.000-TL KDV ödenerek satın alınan bir taşınmaz 01/03/2018 tarihinde satılmıştır. İstisna uygulaması bakımından diğer şartların sağlandığı kabul edildiğinde üç durumla karşılaşmak mümkündür.
İlk durum, taşınmazın satın alındığı tarih ile satıldığı tarih arasındaki herhangi bir dönemde ödenecek KDV çıkması durumudur. Bu halde taşınmazın iktisabında yüklenilen KDV, indirim yoluyla giderildiği için istisna uygulanacak ve herhangi bir düzeltme işlemi yapılmayacaktır.
İkinci durum, taşınmazın satın alındığı tarih ile satıldığı tarih arasındaki tüm dönemlerde devreden KDV olması ve bu KDV’nin yine tüm dönemlerde taşınmazın iktisabında yüklenilen KDV olan 180.000-TL’den büyük olması durumudur. Bu halde taşınmazın iktisabında yüklenilen KDV, indirim yoluyla giderilemediğinden, satışın yapıldığı dönemde zikredilen tutar ilave edilecek KDV olarak beyan edilecektir. Dolayısıyla böyle bir durumda istisnadan faydalanılamamış olacaktır. Öte yandan bu tutar gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınacaktır.
Üçüncü durum, taşınmazın satın alındığı tarih ile satıldığı tarih arasındaki tüm dönemlerde devreden KDV olması ve bu KDV’nin zikredilen dönemlerden herhangi birinde veya birkaçında taşınmazın iktisabında yüklenilen KDV olan 180.000-TL’den az bulunması durumudur. Bu halde, en düşük devreden KDV tutarı dikkate alınarak, bu tutar indirim yoluyla giderilemediğinden satışın yapıldığı dönemde ilave edilecek KDV olarak beyan edilecektir. Dolayısıyla bahse konu tutar kadar istisnadan faydalanılamamış olacaktır. Ancak bu tutar gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınacaktır.
Yukarıda yer alan açıklamalardan anlaşılacağı üzere, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17/4-r maddesinde düzenlenen taşınmaz satış istisnasının her şart altında uygulanması mümkün değildir. Bu istisnanın uygulanabilmesi için, taşınmazın iktisabında yüklenilen KDV’nin tamamının veya bir kısmının indirim yoluyla giderilmiş olması gerekmektedir. İndirim yoluyla giderilemeyen KDV, teslimin yapıldığı dönemde ilave edilecek KDV olarak beyan edilecek ve bu tutar aynı zamanda gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınacaktır.
