Emlâk Vergisi Kanunu’nun 4/m maddesi ile “Bakanlar Kurulu’nca vergi muafiyeti tanınan vakıflara ait binalar” vakıf senedindeki cihete tahsis edilmek şartıyla emlâk vergisinden muaf tutulmuştur.
Öte yandan Bakanlar Kurulu’nca vergi muafiyeti tanınan vakfın vakıf senedinde yazılı maksadının bir hastane veya okul işletmek gibi, ancak iktisadi işletme biçiminde işletilebilecek olmasının muafiyet açısından bir önemi yoktur. Çünkü bu gibi işletmelerin vergiden muaf olarak işletilmesine Kurumlar Vergisi Kanunu elvermemektedir. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 1/1-ç maddesi ile dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeleri mükellefler arasına alınmış ve bu işletmelerin kazançları verginin konusuna dâhil etmiştir.
Bakanlar Kurulu’nca vergi muafiyeti tanınan vakıfların maksatlarını gerçekleştirmek amacıyla ticaret sicil memurlukları nezdinde iktisadi işletme oluşturarak binalarını da bu işletmeye tahsis etmeleri halinde, söz konusu muafiyetten yararlanmaları mümkündür.
Burada akla bir soru gelmektedir. Acaba bu iktisadi işletmeye tahsis, vakfın bir bedel almasını gerektirir mi? Bu noktada iktisadi işletmenin vakfa tahsis edilen bina için bir bedel ödemesi, bedeli gider yazacak olması dolayısı ile kurumlar vergisi matrahını azaltacaktır. Bu nedenle bedelin ödenmemesi kurumlar vergisi açısından –Hazine bakımından- daha iyi olmakla birlikte bildiğim kadarı ile Vakıflar Genel Müdürlüğü bu durumdaki vakıflardan tahsis edilen bina için bedel almalarını istemekte, aksi halde eleştiri raporu yazmaktadır. Bu durumda işletme tarafından vakfa bedel ödeniyor ve gider yazılıyor ise bedelin belirlenmesinde transfer fiyatlandırması düzenlemelerine de ayrıca dikkat etmek gerekecektir.
Vakıf ile iktisadi işletme arasında transfer fiyatlandırması hükümlerine de dikkat ederek bir tahsis sözleşmesi yapılmasından yarar vardır. Bu sözleşmeyi kira sözleşmesi biçiminde yapmak mümkünse de bazen belediyelerin vakıfları, “tahsis yapmadığı, binanın kiraya verildiği ve kira geliri elde edildiği” yönünde eleştirerek muafiyetten yararlandırmama yoluna gittikleri de görülmektedir. Ancak yargı anlayışında –haklı olarak- bu gibi hallerde gerçek bir kiralamadan söz edilemeyeceği ve muafiyetin uygulanması gerektiği kabul edilmektedir (Danıştay 9. Dairesi E.2005/5384 K.2006/1313 T.13.4.2006).
Burada üzerinde durulması gereken bir başka konu da vakıfların amaçlarını, vakıf senedinde yazılı gayelerini gerçekleştirmek üzere paylarının tamamı kendi mülkiyetinde olan ticaret şirketi kurup binalarını da bu şirkete –yine tahsis bedeli karşılığında – tahsis etmeleri halinde, muafiyetin yine geçerli olup olmayacağıdır.
Vakıfların amaçlarını tahakkuk ettirmek için kurduğu hastane, okul vb. işletmelerinin vergi kanunları karşısında kurumlar vergisine tabi iktisadi işletme olarak kurmaları zorunlu olduğu kabulünden hareketle bu iktisadi işletmenin mutlaka tüzel kişilikten yoksun olarak ticaret siciline tescili zorunluluğundan söz edilemez. Zira iktisadi işletme aslında bir üst kavramdır ve ticaret şirketleri de iktisadi işletme kavramının kapsamı içerisinde kalmaktadır. “Ticari işletmeler iktisadi işletmelerin bir koludur ve genel olarak büyük iktisadi işletmeleri ifade eder”(1) Zaten Ticaret Kanunu da tacir sıfatı yönünden ticaret şirketleri ile amacına varmak için ticari bir işletme işleten vakıfları bir tutmuştur (md.16).
Bu nedenle, vergi muafiyeti olan bir vakfın gayesini gerçekleştirmek üzere Ticaret Sicili Yönetmeliği’nin 58. maddesine göre ticari işletme oluşturması ile tüm payları kendisine ait ticaret şirketi kurmak suretiyle ticari işletme oluşturması arasında bence bir fark yoktur. Vakfın kurduğu iktisadi işletme ile ticaret şirketinin kazançlarının vergilendirilmesine kurumlar vergisi açısından yaklaşıldığında da bir fark yoktur. Zaten “verginin tarafsızlığı ilkesi” de bir fark olmamasını gerektirir. Vergi hukuku kişi veya kurumlara işletme politikası dikte edemez.
Bu durumda hem söz konusu ilke hem de vergi hukukunun işletmelere hukuki tip veya tür dayatmasının olanaksızlığı dolayısıyla, Bakanlar Kurulu’nca vergi muafiyeti tanınmış vakıfların amaçlarını tahakkuk ettirmek üzere kuracağı ve tüm payları kendisine ait ticaret şirketlerine tahsis ettikleri binaların da emlâk vergisi muafiyetinden yararlanması gerekir.
1) Yaşar KARAYALÇIN, Ticaret Hukuku, I- Giriş – Ticari İşletme, 3. Bası, Ankara 1968, sf:157
Dünya I 21.11.2017
