Kısmi Tevkifata Tabi İşlemlerden Doğan KDV İadesi – 1. Bölüm / Dr. İsmail PAMUK – Barbaros SOYLU

Google+ LinkedIn +

Kısmi Tevkifata Tabi İşlemlerden Doğan KDV İadesi – 1. Bölüm

1-Genel Açıklamalar

KDVK m. 9/1 uyarınca, mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde HMB (Hazine ve Maliye Bakanlığı) vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma yetkisine sahiptir.

Vergi alacağını güvence altına almak amacıyla düzenlenen bu madde sadece ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar için öngörülmüş değildir. HMB, bunların dışında gerekli gördüğü diğer hallerde de verginin ödenmesinden işleme taraf olanları sorumlu tutabilecektir.

Ancak tevkifat uygulamasında “gerekli görülen diğer haller”, sadece vergi alacağının emniyet altına alınması amacına dayanabilir[1]. Bununla birlikte, vergi alacağının emniyet altına alınması amacı; sınırı, sonu, ucu-bucağı olmayan bir amaçtır. Söz konusu amacın, KDV’ye tabi tüm işlemleri kapsayabileceği aşikardır. Bu durum ise konu bağlamında Vergi İdaresine KDV’ye tabi her türlü işlemi tevkifat kapsamına alma yetkisi verir ki, bu husus ne hukuk devleti ne de verginin kanuniliği ilkesi ile bağdaşmaz. Bu tartışmayı uzatmadan, sadece konuya ilişkin bir şerh koymak istedik. Benzer şekilde tevkifat uygulaması, bilhassa kısmi tevkifat uygulaması ve kısmi tevkifata tabi işlemlerden kaynaklanan KDV iadeleri; çok sayıda yazar tarafından eleştiri konusu edilmiştir. Genel olarak eleştiriler; uygulamanın kanuni dayağının eksikliğine, tevkifata tabi tutulan işlemlerin sürekli artmasına ve böylelikle bir vergilendirme rejime dönüşmesine ve konuya ilişkin sıkça yapılan değişiklere ilişkindir[2].

Maddede belirtilen işlemlere taraf olanlar, kendine mal teslim edilen veya hizmet ifa edilen kişi ve/veya kurumlardır. Bunlar, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden ve bununla ilgili diğer ödevleri yerine getirmekten mükellef gibi sorumlu olacaklardır. Bu noktada hemen belirtilmelidir ki, vergi sorumluluğu kurumu, işlem bedelinin tayinine ilişkin değil, işlem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tahsilinin güvence altına alınmasına yönelik bir uygulamadır[3].

KDV tevkifatı ihtiyari bir uygulama olmayıp, HMB tarafından tevkifat uygulaması kapsamına alınan işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması zorunludur. Diğer taraftan, HMB tarafından tevkifat kapsamına alınmamış işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması mümkün değildir.  HMB, KDVK m. 9/1 ile verilen yetkiye istinaden, tevkifata tabi işlemleri belirlemiş olup, bu işlemler KDVGUT’nde açıklanmıştır.

2-KDV Tevkifatının Niteliği

KDV tevkifatı uygulaması, teslim veya hizmet bedeli üzerinden hesaplanan verginin, teslim veya hizmeti yapanlar tarafından değil, bu işlemlere muhatap olanlar tarafından kısmen veya tamamen vergi sorumlusu sıfatıyla beyan edilip ödenmesidir. KDV tevkifatı; tam tevkifat ve kısmi tevkifat olmak üzere, iki farklı şekilde uygulanmaktadır.

Tam tevkifat; işlem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tamamının işleme muhatap olan alıcılar tarafından beyan edilip ödenmesidir. Kısmi tevkifat ise; hesaplanan verginin HMB tarafından belirlenen kısmının, işleme muhatap olan alıcılar tarafından, diğer kısmınınsa işlemi (teslim veya hizmeti) yapan tarafından beyan edilip ödenmesidir.

Tam tevkifata tabi işlemler, KDV iadesi doğuran işlemlerden değildir. Bu nedenle, söz konusu işlemler hakkında sadece kısa bilgi verilmekle yetinilecektir. Tam tevkifata tabi işlemler şunlardır;

-İkametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar tarafından yapılan işlemler[4],

-Serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler[5],

-Kiralama işlemleri[6],

-Reklam verme işlemleri[7].

3-KDV Tevkifatının Beyanı

Tevkifat, genel bütçeli idareler hariç, tevkifata tabi işlemin yapıldığı dönemde vergi sorumlularına ait 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilir.

Tevkifat kapsamındaki işlemlerde vergiyi doğuran olay bakımından özellikli bir durum söz konusu olmayıp, bu işlemlere ilişkin KDV’nin beyan dönemi KDVK m. 10’a göre tespit edilir.

Bu kapsamda, işleme ait fatura veya benzeri belge izleyen ay içinde düzenlense dahi sorumlu sıfatıyla beyan, işlemin vuku bulduğu dönemin beyan süresi içinde yapılır. Kısmi tevkifat uygulamasında satıcının mükellef sıfatıyla 1 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edeceği kısım da aynı dönemde beyan edilir.

Hizmet işlemlerinde, hizmetin ayın sonunda tamamlanması halinde de fatura izleyen ayda düzenlense bile yukarıda belirtildiği şekilde işlem yapılır. İşlem bedelinin ödenmemesi, işleme ait faturanın süresinde düzenlenmemesi, alıcıya geç gelmesi veya hiç gelmemesi tevkifatın yapılıp yukarıda belirtilen süre içinde sorumlu tarafından beyan edilmesine engel değildir.

Genel bütçeli idareler dışındaki vergi sorumluları tevkif ettikleri vergiyi, vergi sorumlularına ait 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan ederler. Bunların başka faaliyetleri nedeniyle KDV mükellefiyetlerinin bulunmaması ve dolayısıyla 1 No.lu KDV Beyannamesi vermemeleri bu uygulamaya engel teşkil etmez.

2 No.lu KDV Beyannamesi sadece tevkifata tabi işlemlerin olduğu dönemlerde verilir. Gerçek usulde KDV mükellefleri, tevkifata tabi tutulan KDV’nin beyanında 1015B Beyanname kodlu KDV2 Beyannamesini, gerçek usulde KDV mükellefiyeti bulunmayanlar (genel bütçeli idareler dışındaki kamu kurum ve kuruluşları dahil) ise söz konusu verginin beyanında 9015 Beyanname kodlu KDV2 Beyannamesini kullanırlar.

Genel bütçeli idareler, tevkif ettikleri KDV için sorumlu sıfatıyla beyanname vermezler, tevkif edilen KDV doğrudan bunların muhasebe birimlerince gelir kaydedilir.

Ayrıca, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’na ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşların tevkifat uygulaması kapsamındaki alımlarına ait bedellerin, genel bütçe ödenekleri dışındaki bir kaynaktan karşılanması halinde tevkif edilen KDV, söz konusu idare, kurum ve kuruluşlar tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilip ödenecektir.

Tevkifat, KDVGUT kapsamında olan mal ve hizmetleri satın alan ve adına fatura ve benzeri belge düzenlenen sorumlu tarafından yapılarak, yukarıdaki belirlemeler çerçevesinde 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilip ödenecek veya doğrudan muhasebe birimlerince ilgili bütçe hesabına gelir kaydı yapılacaktır.

KDV mükellefiyeti bulunmayan BSMV mükelleflerinin, 2 No.lu KDV Beyannamesini kurumlar vergisi yönünden bağlı oldukları vergi dairesine vermeleri gerekmektedir.

Ancak, bankaların tevkif ettikleri vergiyi ödemeyi yapan şubeler itibarıyla, şubelerin bağlı bulundukları vergi dairesine beyan edip ödemeleri de mümkündür. Bu tercihi yapan bankaların, durumu bir dilekçe ile önceden genel müdürlüğün bağlı olduğu vergi dairesine yazılı şekilde bildirmeleri gerekmektedir. Bu bildirime ait yazının bir örneği, genel müdürlük tarafından şubelere gönderilir, şubeler tarafından da kendi bağlı oldukları vergi dairelerine ibraz edilmek suretiyle sorumlu sıfatıyla beyan, şubeler tarafından yapılmaya başlanır.

4-KDV Tevkifatının İndirimi

2 No.lu KDV Beyannamesinde herhangi bir surette indirim yapılması mümkün olmadığından tevkif edilen KDV’nin tamamının beyan edilerek vergi dairesine ödenmesi gerekmektedir.

Tevkifat uygulayan alıcının KDV mükellefiyetinin bulunması ve tevkifat uyguladığı teslim veya hizmeti indirim hakkı tanınan işlemlerde kullanacak olması halinde, sorumlu sıfatıyla beyan edilen tutar, beyanın yapıldığı ay içinde verilmesi gereken 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapılabilir. Bu indirimin dayanağı 2 No.lu KDV Beyannamesi olacaktır.

Kısmi tevkifata tabi işlemlerde, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV;

-Satıcı tarafından beyan edilecek kısmı, takvim yılını takip eden takvim yılı aşılmamak şartıyla işleme ait fatura veya benzeri belgenin defterlere kaydedildiği döneme ilişkin olarak verilmesi gereken,

-Sorumlu sıfatıyla beyan edilen kısmı ise 2 No.lu KDV Beyannamesinin verildiği ay içinde verilmesi gereken, 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapılır.

Örnek: Satıcı (B), alıcı (A)’ya 10 Mayıs’ta 10.000 TL karşılığında zamak teslim etmiş, genel oranda KDV’ye tabi bu teslimle ilgili olarak 11 Mayıs’ta düzenlediği faturada hesaplanan KDV, tevkif edilecek KDV (7/10) ve tahsil edilecek KDV tutarlarını, sırayla 1.800-TL, 1.260 TL ve 540- TL olarak göstermiştir.

(A), bu alışla ilgili 2 No.lu KDV Beyannamesini 26 Haziran’a kadar vermek zorundadır. Bu ödevini yerine getirmişse, söz konusu beyanname ile sorumlu sıfatıyla beyan edeceği 1.260-TL’yi, 26 Haziran’a kadar vermesi gereken Mayıs dönemi 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapabilecektir. 2 No.lu KDV Beyannamesi yanlışlıkla süresinden sonra, örneğin, 24 Ağustos’ta verilirse 1.260-TL tutar da 26 Ağustos’a kadar verilmesi gereken Temmuz dönemi 1 No.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir.

Mükellef (A)’nın satıcıya ödediği/borçlandığı 540 TL tutar ise vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği takvim yılını takip eden takvim yılı aşılmamak şartıyla alış faturasının defterlere kaydedildiği dönemde indirim konusu yapılabilecektir.

Satıcının bu teslimle ilgili faturayı süresinden sonra düzenleyip (A)’ya intikal ettirmesi sorumlu sıfatıyla beyanın 26 Haziran’a kadar yapılmasına engel değildir. Bu durumda hesaplanan verginin sorumlu sıfatıyla beyan edilecek olan 1.260-TL tutarındaki kısım 26 Haziran’a kadar 2 No.lu KDV Beyanname ile bildirilecek, satıcıya ödenmesi gereken 540-TL tutarındaki kısım ise vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği takvim yılını takip eden takvim yılı geçmemek şartıyla faturanın defterlere kaydedildiği dönem için verilecek 1 No.lu Beyannamede indirim konusu yapılabilecektir[8].

[1] Yusuf İleri, “KDV Tevkifatının Şifreleri”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 408,  Ağustos 2015, s. 92.

[2] Konuya ilişkin tavsiye edilen kaynaklar için bknz. M. Mete Uslu, “Kısmi KDV Tevkifatı: Kanuni Dayanaktan Yoksun Bir Müessese”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 475, Eylül 2019, s. 73-78;  Nihat Uzunoğlu, “KDV Tevkifatına Tabi Yapılan İşlemlerle İlgili Yapılan KDV İadelerinin Yasal Dayanağı Var Mıdır? Yoksa Bu Şekilde İade Yapanlar veya Yaptıranlar Suç Mu İşlemektedir?”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 375, Kasım 2012, s. 11-17; Ayhan Üngörmüş, “Katma Değer Vergisi Tevkifatı Artık Derli Toplu”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 370, Haziran 2012, s. 26-30; Mehmet Maç, “KDV Tevkifatında Önemli Değişiklikler Yapan Tebliğ (Seri No: 35), Yaklaşım Dergisi, Sayı:339, Mart 2021.

[3] Okan Coşgun, “Vergi Sorumlusu Emsal Bedel Üzerinden KDV Tevkifatı Yapabilir Mi?”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 452, Nisan 2019, s. 126.

[4] İkametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanların Türkiye’de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye’de faydalanılan hizmetler KDV’ye tabi olacaktır. Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye’de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV’nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.  Hizmetin vergiden müstesna olması ve hizmetin yurt dışında yapılıp hizmetten yurt dışında faydalanılması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmeyecektir.

Diğer yandan elektronik ortamda sunulan hizmetlerin bir işyeri oluşturacak şekilde verilmesi durumunda, bu hizmetlere ilişkin verginin genel esaslar çerçevesinde beyan edilip ödenmesi gerekmektedir. Türkiye’de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayıp, Türkiye’de KDV mükellefi olmayan gerçek kişilere bir bedel karşılığında elektronik ortamda hizmet sunanlar, bu hizmetlere ilişkin KDV’yi, “Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti” tesis ettirmek suretiyle 3 No.lu KDV beyannamesi ile beyan ederler. Elektronik hizmet sunucusunun açıkça belirtilmediği ve bu durumun taraflar arasındaki sözleşmeye yansıtılmadığı, düzenlenen fatura ve benzeri belgelerde hizmete ve elektronik hizmet sunucusuna ilişkin bilgilere açıkça yer verilmediği hallerde, elektronik ortamda sunulan hizmetlere ilişkin KDV, elektronik hizmet sunumuna aracılık edenler tarafından beyan edilip ödenir.

[5] Serbest meslek faaliyetlerini mutat ve sürekli olarak yapanların, prensip olarak KDV mükellefiyeti tesis ettirmeleri gerekmektedir. Ancak, GVK m. 18 kapsamına giren teslim ve hizmetleri münhasıran aynı Kanun m. 94’te belirtilen kişi, kurum ve kuruluşlara yapanların hesaplayacağı KDV’nin, bu kişi veya kuruluşlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi gerekir. Serbest meslek erbabının bu uygulamadan faydalanabilmesi için KDV mükellefiyetinin sadece GVK m. 18 kapsamına giren işlemlerden ibaret olması ve işlemlerinin tamamının aynı Kanun m. 94’te sayılan kişi, kurum ve kuruluşlara yapılması gerekmektedir.

[6] KDVK m. 1/3-f’ye göre, GVK m. 70’te belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi işlemleri verginin konusuna girmektedir. Buna göre, söz konusu mal ve hakların kiraya verilmesi işlemi, ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde verilen bir hizmet olmasa dahi KDV’ye tabi olacaktır. Bu kiralama işlemleri ile ilgili KDV; kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle KDV mükellefiyetinin bulunmaması ve kiracının KDV mükellefi olması şartlarının birlikte var olması halinde, kiracı tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir. Kiralama işleminin KDV’den müstesna olması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmez.

[7] Reklam verme işlemleri ile ilgili KDV, reklam hizmeti verenlerin KDV mükellefi olmaması halinde, reklam hizmeti alanlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir. Örneğin KDV mükellefi olan gerçek veya tüzel kişiler (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dahil değildir), KDV mükellefiyeti olmayan; amatör spor kulüplerine, oyuncularının formalarında gösterilmek; şahıslara veya kuruluşlara ait bina, arsa, arazi gibi yerlerde duvarlara yazılmak, pano olarak yerleştirilmek; gerçek veya tüzel kişiler tarafından yayımlanan dergi, kitap gibi yazılı eserlerde yayınlanmak, suretiyle ve bunlara benzer şekillerde reklam vermekte olup, bu işlemler tam tevkifata tabidir.

[8] KDVK m. 41/1 uyarınca; mükellefler ve vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar Katma Değer Vergisi beyannamelerini, vergilendirme dönemini takip eden ayın yirmidördüncü günü akşamına kadar ilgili vergi dairesine vermekle yükümlüdürler.  Aynı Kanun m. 46/1 hükmüne göre ise; beyanname vermek mecburiyetinde olan mükellefler ile vergi kesmekle sorumlu tutulanlar, bir vergilendirme dönemine ait katma değer vergilerini beyanname verecekleri ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar ödemeye mecburdurlar. Ancak 115 No.lu VUK Sirküleri ile 01/01/2019 tarihinden itibaren verilmesi gereken KDV beyannamelerinin verilme süreleri, ödeme süresine kadar uzatılmıştır. Bu nedenle örnekte, KDV beyannamesinin verilme süresinin son günü olarak, vergilendirme dönemini takip eden ayın 26. günü dikkate alınmıştır.

Dr. İsmail PAMUK – Yeminli Mali Müşavir

Barbaros SOYLU – S.M. Mali Müşavir

28.05.2021

Share.

Comments are closed.